İstisna, bazı kâğıtlar için herhangi bir belge aranmaksızın re’sen, bazı kâğıtlar için Ticaret Bakanlığından Vergi, Resim ve Harç İstisnası Belgesi (VRHİB) alınmasına bağlı olarak uygulanıyor.

Ek 2. madde kapsamında yaygın olarak uygulanan istisnalardan biri, maddenin ikinci fıkrası kapsamına giren ihaleler nedeniyle düzenlenen ihale kararları ve sözleşmeler. İhale kararlarına ilişkin istisna belge aranmaksızın ancak sözleşmelere ilişkin istisna VRHİB alınması halinde uygulanabiliyor.

VRHİB alınmasının zorunlu olduğu işlemlerde istisna, belgenin geçerlilik süresi içerisinde, belgede yer alan tutarla sınırlı olarak uygulanıyor. Bu zorunluluk, VRHİB’ne zamanında başvurulmasını veya bu belgenin zamanında alınmasını önemli hale getiriyor.

Sözleşmenin imzalandığı anda VRHİB’nin alınmış olmasının mutlak gereklilik olup olmadığı, sözleşmenin imzalanmasının önce başvurunun yapılmış olmasının yeterli olup olmadığı tartışmalı.

Mali İdare, istisna için sözleşme tarihi itibariyle VRHİB’nin alınmış olmasını istiyor. Yargı kararları gördüğüm kadarıyla aynı yönde değil.

Konuyla ilgili iki yeni Danıştay Vergi Davca Daireleri Kurul (VDDK) kararını kısaca özetleyeyim.

Danıştay VDDK kararlarına konu iki somut olaydan birinde sözleşmenin imzalandığı tarihte, diğerinde ise imza öncesinde VRHİB için başvurulduğu, her iki olayda da belgenin imza tarihinden sonra düzenlendiği, dolayısıyla imza tarihinde belge olmadığı anlaşılıyor. Bu iki olayda;

✔ Vergi mahkemeleri, sözleşmeye ait damga vergisinin, sözleşmenin imzalanıp hüküm ifade etmesi ile doğduğu, vergiyi doğuran olayın sözleşmenin imzalanması olduğu, sözleşmenin imza tarihi itibariyle herhangi bir VRHİB bulunmadığı, yasal düzenleme gereği VRHİB’nin sadece geçerlilik süresi içerinde hüküm ifade edeceğinden, sözleşmenin imza tarihinden sonra düzenlenen VRHİB’nin damga vergisi istisnası sağlamayacağı sonuç ve kanaatine varmış ve davayı reddetmiş,

✔ İstinaf istemlerini inceleyen Bölge İdare Mahkemeleri Vergi Dava Daireleri, Vergi Mahkemesi kararlarını hukuka uygun olduğu gerekçesiyle istinaf istemlerini reddetmiş,

✔ Tarafların temyiz istemlerini inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesi, davacılar tarafından VRHİB için İhracat Genel Müdürlüğüne sözleşmenin imzalanmasından önce veya imzalandığı tarihte başvurulduğu, sözleşmenin imzalanmasından hemen sonra da belgenin verildiğinin anlaşıldığı, istisnadan yararlanmak amacıyla sözleşmenin imzalanmasından önce veya sözleşme tarihinde istisna belgesi verilmesi için başvurulmuş olması koşuluyla ilgililerin söz konusu VRHİB ile tanınan haklardan yararlandırılmasının yasanın amacına ve hakkaniyete uygun düşeceği gerekçeleriyle, davacıların temyiz istemini kabul ederek Bölge İdare Mahkemeleri kararlarının, davacıların istinaf istemlerinin reddine dair hüküm fıkrasını bozmuş,

✔ Bölge İdare Mahkemeleri Vergi Dava Daireleri, VRHİB’nin, ihaleye ilişkin sözleşmenin imzalanmasından sonra verildiği, belgenin geçerlilik süresinin de sözleşmenin imza edilmesinden sonra başladığı dikkate alındığında, yürürlükteki mevzuat uyarınca davacının istisna uygulamasından yararlanmasının mümkün olmadığı, aksi kabulün kanun hükümlerine açıkça aykırılık teşkil edeceği sonucuna varılmış ve kararlarında ısrar etmiş,

✔ Davacıların temyiz istemini inceleyen Danıştay VDDK, Danıştay Dokuzuncu Dairesi kararlarının dayandığı aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar kararlarını bozulmasına karar vermiş. (Danıştay VDDK’nun 15.02.2023 tarih; E:2021/839 K:2023/92 sayılı ve E:2021/858 K:2023/92 sayılı kararları.)

✔ Damga Vergisi Kanunu’nun ek 2. maddesi hükmü gereği, VRHİB alınmasının zorunlu olduğu işlemlerde istisna, belgenin geçerlilik süresi içerisinde uygulanıyor. Bu açık yasa hükmü. Sorun bu hükmün yorumunda ve uygulamasında çıkıyor.

✔ Pratikte, özellikle ihale kararları sonrası yapılan sözleşmelerde ihaleyi kazanan işletmenin süreci kontrol etmesi mümkün değil. Hem sözleşmenin imza tarihi hem de VRHİB’nin düzenlenmesinde kontrol büyük ölçüde ihale makamı ve Ticaret Bakanlığında. İşletme ancak belge için yapılacak başvuru tarihini belirleyebilir, bu da ancak bir ölçüde. İşletme sözleşme tarihini belirleyemeyebilir. Belge düzenlenmesi konusu da tamamen ilgili otoritenin inisiyatifinde. Böyle olunca, sözleşmenin yapıldığı tarihte belgenin alınmış olması koşulu adaletli değil.

✔ İşletmeden sözleşme öncesinde başvuru yapılması istenebilir ancak belge alınmasının istenmesi hem pratikte mümkün olmayabilir, hem de yasanın amacının gerçekleşmesinde şart değil.

✔Yukarıda özetlediğim DVDDK Kararlarında istisnadan yararlanmak amacıyla sözleşmenin imzalanmasından önce veya sözleşme tarihinde istisna belgesi verilmesi için başvurulmuş olması yeterli bulunmuş. Kararlarda bir bakıma, belgenin geçerlik süresi, başvuru tarihi olarak görülmüş, bu yorumun yasanın amacına ve hakkaniyete uygun olduğu sonucuna ulaşılmış. Ben de aynı kanaatteyim.

✔ Uzun yıllar uygulanan teşvik belgeli yatırımlarda yatırım indirimi ve indirimli kurumlar vergisi uygulamasında, yatırım teşvik belgesinde yatırıma başlama tarihi olarak başvuru tarihi yer alıyor. Bu tarihten sonra yapılan harcamalar için teşvikten yararlanılıyor. Benzer uygulamayı VRHİB’ne bağlı damga vergisi için de yapmak mümkün. Belge için yapılan başvuru tarihi sonrasında imzalanan sözleşmeler için istisna uygulanabilir. Ticaret Bakanlığının, belgenin geçerlilik tarihini başvuru tarihi olarak yazması da konuyu pratikte çözebilir.

✔ Son sözüm şu: İşinizi mahkemeye bırakmayın, sözleşme imzalanması öncesinde VRHİB’ni almaya çalışın. (Ekonomim)