19 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği Taslağı Hazırlandı.
24 Mart 2021 Çarşamba
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 11 inci maddesinin birinci fıkrasının (i) bendinde, kredi kuruluşları, finansal kuruluşlar,
19 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği Taslağı Hazırlandı.
19 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği Taslağı Hazırlandı.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 11 inci maddesinin birinci fıkrasının (i) bendinde, kredi kuruluşları, finansal kuruluşlar, finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketleri dışında, kullanılan yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan işletmelerde, aşan kısma münhasır olmak üzere, yatırımın maliyetine eklenenler hariç, işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının %10'unu aşmamak üzere Cumhurbaşkanınca kararlaştırılan kısmının kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınacağı hüküm altına alınmıştır.

Cumhurbaşkanı bu yetkisini 4/2/2021 tarihli ve 31385 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 3/2/2021 tarihli ve 3490 sayılı Cumhurbaşkanı Kararıyla kullanmış olup bu Kararda 1/1/2021 tarihinden itibaren başlayan vergilendirme dönemi kazançlarına uygulanmak üzere söz konusu gider ve maliyet unsurlarının %10’unun kurum kazancının tespitinde indiriminin kabul edilmeyeceği düzenlenmiştir.

Konuya ilişkin açıklamalara 19 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğ Taslağında yer verilmiştir.

Bu taslağın geliştirilmesi ve yayımlanmaya hazır hale getirilmesi için Başkanlığımızca çalışmalar devam etmekte olup; mevcut taslakta yer alan konuların geliştirilmesi, değiştirilmesi veya katkıda bulunulması ile ilgili görüş ve önerilerinizi, aşağıda yer alan Görüş ve Öneri Tablosu doldurularak, 12.04.2021 tarihine kadar satli@gelirler.gov.tr e-posta adresine iletebilirsiniz.
-----------------------------

KURUMLAR VERGİSİ GENEL TEBLİĞİ (SERİ NO: 1)'NDE DEĞİŞİKLİK YAPILMASINA DAİR TEBLİĞ TASLAĞI (SERİ NO: 19)

Hazine ve Maliye Bakanlığı (Gelir İdaresi Başkanlığından:

MADDE 1- Bu Tebliğde, 3/2/2021 tarihli ve 3490 sayılı Cumhurbaşkanı Kararıyla finansman gider kısıtlamasında uygulanacak oranın belirlenmesi üzerine finansman gider kısıtlamasına ilişkin açıklamalara yer verilmiş olup Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No: 1)'nin "11. Kabul Edilmeyen İndirimler" başlıklı bölümünün "11.12. Kanunen yasaklanmış fiiller nedeniyle katlanılan giderler" alt başlıklı bölümünden sonra gelmek üzere "11.13. Finansman gider kısıtlaması" başlıklı alt bölüm eklenmiştir.

"11.13. Finansman gider kısıtlaması

6322 sayılı Kanunun 37 nci maddesiyle 1/1/2013 tarihinden itibaren yürürlüğe girmek üzere bu Kanunun 11 inci maddesinin birinci fıkrasına eklenen (i) bendiyle; kredi kuruluşları, finansal kuruluşlar, finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketleri dışında, kullanılan yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan işletmelerde, aşan kısma münhasır olmak üzere, yatırımın maliyetine eklenenler hariç, işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının %10'unu aşmamak üzere Cumhurbaşkanınca kararlaştırılan kısmı kanunen kabul edilmeyen gider (KKEG) olarak kabul edilmiştir.

Ayrıca, bu oranı sektörler itibarıyla farklılaştırmaya Cumhurbaşkanı, bendin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Hazine ve Maliye Bakanlığı yetkili kılınmıştır.

Cumhurbaşkanı bu yetkisini 4/2/2021 tarihli ve 31385 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 3/2/2021 tarihli ve 3490 sayılı Cumhurbaşkanı Kararıyla kullanmış olup bu Kararda 1/1/2021 tarihinden itibaren başlayan vergilendirme dönemi kazançlarına uygulanmak üzere söz konusu gider ve maliyet unsurlarının %10'unun kurum kazancının tespitinde indiriminin kabul edilmeyeceği düzenlenmiştir.

Dolayısıyla, yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşmış olan kurumlar vergisi mükelleflerinin aşan kısımla sınırlı olmak üzere yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının %10'luk kısmı, kurum kazancının tespitinde KKEG olarak dikkate alınacaktır.

Ayrıca, öz kaynak tutarını aşan yabancı kaynaklara ilişkin olarak faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurlarından, yatırımın maliyetine eklenmiş olan yabancı kaynaklardan doğan gider ve maliyet unsurları ise %10'luk bu kısıtlamaya tabi tutulmayacaktır.

Söz konusu gider kısıtlaması uygulamasında;

-    Kredi kuruluşu: 5411 sayılı Kanun kapsamında tanımlanan mevduat ve katılım bankalarını,

-    Finansal kuruluş: 5411 sayılı Kanunda kredi kuruluşları dışında kalan ve sigortacılık, bireysel emeklilik veya sermaye piyasası faaliyetlerinde bulunmak veya bu Kanunda yer alan faaliyet konularından en az birini yürütmek üzere kurulan kuruluşlar ile kalkınma ve yatırım bankaları ve finansal holding şirketlerini,

-    Finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketleri: 6361 sayılı Kanunun ilgili maddelerinde yer alan sözleşmelere uygun olarak faaliyette bulunan şirketleri,

-    Finansman giderleri: Yabancı kaynağın kullanım süresine bağlı olarak doğan her türlü faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı, faktoring kuruluşlarına verilen iskonto bedelleri ve benzeri adlar altında yapılmış olan gider ve maliyet unsurlarını,

-    Yabancı kaynaklar: Bilançonun kısa vadeli yabancı kaynaklar ve uzun vadeli yabancı kaynaklar toplamı olup işletmelerin belirli bir vade sonunda geri ödenmek üzere sağladığı kaynakları

ifade etmektedir.

11.13.1.    Kapsama giren mükellefler

Kanunun 11 inci maddesinin birinci fıkrasının (i) bendinde düzenlenen finansman gider kısıtlaması, yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan kurumlar vergisi mükellefleri hakkında uygulanacaktır.

Ayrıca, finansman gider kısıtlaması uygulamasında, yabancı kaynak ve öz kaynak mukayesesi gerekmekte olduğundan bu düzenleme bilanço esasına tabi mükellefler için geçerli olup işletme hesabı esasına tabi mükellefler bu kapsamda değerlendirilmeyecektir.

-4632 sayılı Kanun kapsamında faaliyette bulunan emeklilik şirketleri,

-5411 sayılı Kanun kapsamında faaliyette bulunan Türkiye'de kurulu mevduat bankaları, katılım bankaları, kalkınma ve yatırım bankaları, yurt dışında kurulu bu nitelikteki kuruluşların Türkiye'deki şubeleri ve finansal holding şirketleri,

-5684 sayılı Kanun kapsamında faaliyette bulunan sigorta ve reasürans şirketleri,

-6361 sayılı Kanunun ilgili maddelerinde yer alan sözleşmelere uygun olarak faaliyette bulunan finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketleri ile

-6362 sayılı Kanun kapsamında sermaye piyasası faaliyetinde bulunan kurumlar finansman gider kısıtlamasına tabi tutulmayacaklardır.

11.13.2.    Finansman gider kısıtlamasının uygulanacağı dönem

Gider kısıtlaması kapsamında olup bilanço esasına göre defter tutan kurumlar vergisi mükellefleri, her bir geçici vergilendirme döneminin son günü itibarıyla Vergi Usul Kanununa göre çıkaracakları bilanço esas alınmak suretiyle öz kaynak ve yabancı kaynak mukayesesi yaparak finansman gider kısıtlamasına tabi olup olmayacaklarını tespit edebileceklerdir.

Yıllık dönemde; hesap dönemi olarak takvim yılını kullanan mükelleflerde 31 Aralık tarihli bilanço, özel hesap dönemini kullanan mükelleflerde ise hesap döneminin son günü itibarıyla çıkarılacak bilanço esas alınacaktır.

Dolayısıyla, finansman gider kısıtlaması ilk defa 2021 yılının birinci geçici vergilendirme dönemi itibarıyla dikkate alınacaktır.

11.13.3.    1/1/2021 tarihinden önce yapılan borçlanmalara ilişkin finansman giderlerinin durumu

Finansman gider kısıtlamasında finansman hizmetinin hangi yılda sağlandığı veya kredi sözleşmesinin hangi yılda yapıldığının önemi bulunmamaktadır. Bu nedenle, dönem sonu itibarıyla kullanılan yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan işletmelerde, söz konusu yabancı kaynaklara ilişkin olarak mahiyet ve tutar itibarıyla 1/1/2021 tarihinden itibaren kesinleşen gider ve maliyet unsurları gider kısıtlamasına tabi tutulacaktır.

Öte yandan, 1/1/2021 tarihinden önce mahiyet ve tutar itibarıyla kesinleşerek tahakkuk ve dönemsellik ilkeleri gereği 2020 yılı kurum kazancının tespitinde dikkate alınmış olan finansman giderlerinin finansman gider kısıtlamasına tabi tutulması söz konusu olmayacaktır.

11.13.4. Gider kısıtlaması kapsamına giren yabancı kaynaklara ilişkin gider ve maliyet unsurları

Gider ve maliyet unsurlarından yatırımın maliyetine eklenenler gider kısıtlaması kapsamı dışındadırlar. Finansman gider kısıtlaması kapsamında yatırım olarak kabul edilen kıymetlerin maliyet bedelinin hangi unsurlardan oluştuğu Vergi Usul Kanununun 262 nci maddesinde belirlenmiştir. Bu madde ve bu maddeye ilişkin Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğlerinde yapılan açıklamalar çerçevesinde, zorunlu olarak ya da mükellefin ihtiyarında maliyete eklenen yabancı kaynaklara ait gider ve maliyetler gider kısıtlamasına konu olmayacaktır.

Teminat mektubu komisyonları, tahvil ihracı ile ilgili olarak yapılan baskı ve benzeri giderler ile ipotek masrafları gibi herhangi bir yabancı kaynak kullanımına bağlı olmaksızın yapılan giderlerin gider kısıtlamasına konu edilmesi söz konusu değildir. Aynı şekilde bir finansman gideri olmayıp finansman geliri azalması niteliğinde olan erken ödeme iskontoları veya peşin ödeme iskontoları da gider indirimi kısıtlaması kapsamı dışındadır. Bir gider veya maliyet unsurunun gider kısıtlamasına konu edilmesi için bunların yabancı kaynak kullanımına ve bu kaynağın kullanım süresine bağlı olarak doğmuş olması gerekmektedir.

Öte yandan, kredi sözleşmelerine ilişkin olarak ödenen damga vergisi veya banka havale ücretlerine ilişkin ödenen banka ve sigorta muameleleri vergisi gibi bir yabancı kaynağın kullanım süresine bağlı olarak doğmayan gider ve maliyet unsurları gider indirimi kısıtlaması uygulamasına tabi olmayacaktır. Bu giderlerden kredi faizleri üzerinden hesaplanan banka ve sigorta muameleleri vergisi gibi bir yabancı kaynağın işletmede kullanım süresine bağlı olarak doğanların ise gider indirimi kısıtlaması uygulamasına konu edileceği açıktır.

Örnek 1: Öz kaynakları toplamı 800.000 TL olan (A) A.Ş.'nin aynı dönemde yabancı kaynakları toplamı 1.000.000 TL'dir. Bu döneme ilişkin toplam finansman gideri ise 100.000 TL'dir.

Dönem sonu itibarıyla (A) A.Ş.'nin yabancı kaynak tutarı öz kaynak tutarını aştığı için aşan kısma münhasır olmak üzere yabancı kaynaklara ilişkin finansman giderinin %10'luk kısmı, kurum kazancının tespitinde gider olarak kabul edilmeyecektir.

Finansman gider kısıtlamasına tabi tutarın hesabı:

Aşan kısım1: Yabancı kaynak toplamı - Öz kaynak toplamı : 1.000.000 TL - 800.000 TL = 200.000 TL

Aşan kısma isabet eden finansman gideri: Finansman gideri x (Aşan kısım / Toplam yabancı kaynak)

: 100.000 TL x (200.000 TL / 1.000.000 TL)

: 100.000 TL x %20 : 20.000 TL

Yabancı kaynağın öz kaynak tutarını aşan kısmına isabet eden finansman giderinin %10'luk kısmı olan (20.000 TL x %10=) 2.000 TL kurum kazancının tespitinde KKEG olarak dikkate alınacaktır.

Örnek 2:

Öz kaynakları toplamı 2.000.000 TL olan (B) A.Ş.'nin aynı dönemde yabancı kaynakları toplamı

2.500.000    TL'dir. Şirketin bu döneme ilişkin toplam finansman gideri ise 200.000 TL'dir.

(B) A.Ş. devam eden yatırımı dolayısıyla aynı dönemde kullanmış olduğu krediden kaynaklanan

60.000    TL'lik finansman giderini yatırımın maliyetine eklemiştir.

(B) A.Ş.'nin bu dönemde yabancı kaynak tutarı öz kaynak tutarını aştığı için aşan kısma münhasır olmak üzere yabancı kaynaklara ilişkin finansman giderinin %10'luk kısmı kurum kazancının tespitinde gider olarak kabul edilmeyecektir. Diğer taraftan, finansman giderinin yatırımın maliyetine eklenmiş olan kısmı %10'luk bu sınırlamaya tabi tutulmayacaktır.

Bu döneme ilişkin toplam 200.000 TL'lik finansman giderinin 60.000 TL'lik kısmı yatırımın maliyetine eklenmiş olduğundan finansman gider kısıtlamasının hesabında dikkate alınacak tutar (200.000 TL -

60.000    TL=) 140.000 TL olacaktır.

Aşan kısım: Yabancı kaynak toplamı - Öz kaynak toplamı : 2.500.000 TL - 2.000.000 TL = 500.000 TL

Aşan kısma isabet eden finansman gideri: Finansman gideri x (Aşan kısım / Toplam yabancı kaynak)

: 140.000 TL x (500.000 TL / 2.500.000 TL)

: 140.000 TL x %20 : 28.000 TL

28.000    TL x %10 = 2.800 TL'lik finansman gideri ise kurum kazancının tespitinde KKEG olarak kabul edilecektir.

11.13.5. Geçici vergi dönemlerinde finansman gider kısıtlaması

Kanunun 11 inci maddesinin birinci fıkrasının (i) bendi kapsamında finansman gider kısıtlaması 3490 sayılı Cumhurbaşkanı Kararıyla, 1/1/2021 tarihinden itibaren başlayan vergilendirme dönemi kazançlarına uygulanmaya başlandığından,

-    hesap dönemi olarak takvim yılını kullanan mükelleflerde 2021 yılının ilk geçici vergilendirme döneminde,

-    kendilerine özel hesap dönemi tayin edilmiş olan mükelleflerde ise 2021 yılında başlayan özel hesap döneminin ilk geçici vergilendirme döneminde

yabancı kaynak ve öz kaynak mukayesesi yapılarak dikkate alınacaktır.

Önceki geçici vergilendirme dönemlerinde finansman gider kısıtlaması şartlarını taşımayan mükellefler, şartların oluştuğu geçici vergilendirme döneminden itibaren finansman gider kısıtlamasına tabi olacaktır. Bu durumda, önceki geçici vergilendirme dönemlerine ilişkin olarak düzeltme beyannamesi verilmesine gerek bulunmamaktadır.

Yıllık dönemde finansman gider kısıtlamasına tabi olunup olunmayacağı hesap döneminin son günü itibarıyla çıkarılacak bilanço esas alınarak tespit edilecektir.

Örnek 1: (C) A.Ş.'nin 2021 yılı birinci geçici vergilendirme dönemi itibarıyla 31/3/2021 tarihindeki bilançosunda yer alan öz kaynaklar toplamı 9.000.000 TL, yabancı kaynakları toplamı 12.000.000 TL olup bu geçici vergilendirme dönemine ilişkin finansman gideri toplamı ise 500.000 TL'dir.

Finansman gider kısıtlamasına tabi tutarın hesabı:

Aşan kısım : Yabancı kaynaklar toplamı - Öz kaynaklar toplamı : 12.000.000 TL - 9.000.000 TL = 3.000.000 TL

Aşan kısma isabet eden finansman gideri: Finansman gideri x (Aşan kısım / Toplam yabancı kaynak)

: 500.000 TL x (3.000.000 TL / 12.000.000 TL)

: 500.000 TL x %25 : 125.000 TL

Buna göre, (C) A.Ş. tarafından, 2021 yılının birinci geçici vergilendirme döneminde 125.000 TL'lik finansman giderinin %10'luk kısmı olan (125.000 TL x %10=) 12.500 TL finansman gider kısıtlaması düzenlemesi uyarınca kurum kazancının tespitinde KKEG olarak dikkate alınacaktır.

Örnek 2: (D) A.Ş.'nin 2021 yılına ilişkin geçici vergi dönemleri itibarıyla öz kaynak, yabancı kaynak ve finansman giderlerine ilişkin tutarları aşağıdaki gibidir:

Geçici vergilendirme dönemi

Yabancı kaynak

Öz kaynak

^Finansman gideri

1 Ocak - 31 Mart

500.000 TL

600.000 TL

15.000 TL

1 Ocak - 30 Haziran

600.000 TL

600.000 TL

20.000 TL

1 Ocak - 30 Eylül

700.000 TL

600.000 TL

25.000 TL

1 Ocak - 31 Aralık

800.000 TL

600.000 TL

30.000 TL

-    Birinci geçici vergilendirme döneminde finansman gider kısıtlaması:

Birinci geçici vergilendirme döneminin son günü itibarıyla çıkarılan bilançoya göre yabancı kaynak (500.000 TL) ile öz kaynak (600.000 TL) mukayesesi yapıldığında, birinci geçici vergilendirme döneminin son günü itibarıyla yabancı kaynak tutarı öz kaynak tutarını aşmadığından, bu dönemde finansman gider kısıtlaması uygulanmayacaktır.

-    İkinci geçici vergilendirme döneminde finansman gider kısıtlaması:

İkinci geçici vergilendirme döneminin son günü itibarıyla çıkarılan bilançoya göre yabancı kaynak (600.000 TL) ile öz kaynak (600.000 TL) mukayesesi yapıldığında, yabancı kaynak tutarı öz kaynak tutarını aşmadığından, bu dönemde de finansman gider kısıtlaması uygulanmayacaktır.

-    Üçüncü geçici vergilendirme döneminde finansman gider kısıtlaması:

Üçüncü geçici vergilendirme döneminin son günü itibarıyla çıkarılan bilançoya göre yabancı kaynak tutarı (700.000 TL) öz kaynak (600.000 TL) tutarını aşmaktadır. Bu nedenle (D) A.Ş. üçüncü geçici vergilendirme döneminde finansman gider kısıtlaması uygulayacaktır.

Aşan kısım: Yabancı kaynak toplamı - Öz kaynak toplamı : 700.000 TL - 600.000 TL = 100.000 TL

Aşan kısma isabet eden finansman gideri: Finansman gideri x (Aşan kısım / Toplam yabancı kaynak)

: 25.000 TL x (100.000 TL / 700.000 TL)

: 25.000 TL x % 14,2857 : 3.571,43 TL

KKEG olarak dikkate alınacak finansman gideri: 3.571,43 TL x %10 = 357,14 TL - Dördüncü geçici vergilendirme döneminde finansman gider kısıtlaması:

Dördüncü geçici vergilendirme döneminin son günü itibarıyla çıkarılan bilançoya göre yabancı kaynak tutarı (800.000 TL) öz kaynak (600.000 TL) tutarını aşmaktadır. Bu nedenle (D) A.Ş. dördüncü geçici vergilendirme döneminde de finansman gider kısıtlaması uygulayacaktır.

Aşan kısım: Yabancı kaynak toplamı - Öz kaynak toplamı

: 800.000 TL - 600.000 TL = 200.000 TL

Aşan kısma isabet eden finansman gideri: Finansman gideri x (Aşan kısım / Toplam yabancı kaynak)

: 30.000 TL x (200.000 TL / 800.000 TL)

: 30.000 TL x %25 : 7.500 TL

KKEG olarak dikkate alınacak finansman gideri: 7.500 TL x %10 = 750 TL

Dolayısıyla, (D) A.Ş. üçüncü geçici vergilendirme (Ocak-Eylül) döneminde 25.000 TL'lik finansman giderinin 357,14 TL'lik kısmını, dördüncü geçici vergilendirme (Ocak-Aralık) döneminde 30.000 TL'lik finansman giderinin 750 TL'lik kısmını, yıllık dönemde ise 30.000 TL tutarında finansman giderinin 750 TL'lik kısmını KKEG olarak dikkate alacaktır.

11.13.6.    Özel hesap dönemi 2021 yılı içinde sona eren mükelleflerin durumu

Kanunun 11 inci maddesinin birinci fıkrasının (i) bendi hükmü 1/1/2021 tarihinden itibaren başlayan vergilendirme dönemi kazançlarına uygulanmak üzere yürürlüğe girmiştir.

Dolayısıyla, özel hesap dönemi kullanmakta olan ve bilanço esasına göre defter tutan kurumlar vergisi mükellefleri, 2020 yılı içinde başlayıp 2021 yılında sona erecek özel hesap dönemlerinde finansman gider kısıtlamasına tabi tutulmayacaklardır.

Bu mükellefler, 2021 yılı içinde başlayıp 2022 yılında sona erecek özel hesap dönemlerinde şartların oluşması halinde finansman gider kısıtlaması uygulamaya başlayacaklardır.

11.13.7.    Yıllara sari inşaat ve onarma işleri ile uğraşan mükelleflerde gider kısıtlaması uygulaması

Gelir Vergisi Kanununun 42 nci maddesi hükmüne göre birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat ve onarma işlerinde kâr veya zarar işin bittiği yıl kesin olarak tespit edilmekte ve kazancın tamamı o yılın geliri sayılarak vergilendirilmektedir. Bu işlerle uğraşanların kullandıkları yabancı kaynaklara ilişkin finansman giderlerinin, işin kesin kâr veya zararının tespit edildiği yıl kazancının hesaplanmasında gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınması gerektiğinden, gider kısıtlamasına ilişkin uygulama da aynı dönemde yapılacaktır.

Birden fazla inşaat ve onarma işinin birlikte yapılması veya yıllara sari inşaat ve onarma işlerinin yanı sıra başka işlerin de bulunması halinde, yapılan finansman giderleri hangi yılın kâr veya zarar tutarının tespitinde dikkate alınıyorsa, o yılda gider indirimi kısıtlamasına konu edilecektir.

Öte yandan, gider indirimi kısıtlamasına ilişkin hükümler 1/1/2021 tarihinden itibaren uygulanmak üzere yürürlüğe girdiğinden, bu tarihten önce mahiyet ve tutar itibarıyla kesinleşmiş olan ancak yıllara sari inşaat ve onarma işlerinin kazancı işin bittiği yılın kazancı olarak beyan edileceğinden henüz kurum kazancının tespitinde dikkate alınmamış olan finansman giderlerinin, inşaat ve onarma işi kazancının hangi yıl beyan edildiğine bakılmaksızın, gider indirimi kısıtlanmasına konu edilmemesi gerekmektedir.

Örnek: (E) A.Ş. inşaat taahhüt işlerinin yanı sıra otomotiv ticareti ile de iştigal etmektedir. Şirketin, 2019 yılında taahhüt etmiş olduğu inşaat işi halen devam etmektedir.

(E) A.Ş.'nin 31/12/2021 tarihli bilançosunda yabancı kaynak toplamı 15.000.000 TL, öz kaynak toplamı ise 12.000.000 TL'dir. Bu döneme ilişkin toplam 600.000 TL'lik finansman giderinin 200.000 TL'lik kısmı halen devam eden yıllara sari inşaat ve onarma işinin finansmanında kullanılmak üzere alınan krediden kaynaklanmaktadır.

Yıllara sari inşaat ve onarma işine ilişkin 200.000 TL'lik finansman gideri, halen devam etmekte olan söz konusu inşaat ve onarma işinin bittiği yılın gideri olarak dikkate alınacak olup (E) A.Ş. tarafından

2021    yılında finansman gider kısıtlamasına tabi tutarın tespitinde, 200.000 TL'lik bu finansman gideri dikkate alınmayacaktır.

(E) A.Ş. söz konusu yıllara sari inşaat ve onarma işini 28/12/2022 tarihinde tamamlamış olup 2022 yılı bilançosunda yabancı kaynak toplamı 16.000.000 TL, öz kaynak toplamı ise 12.000.000 TL'dir. (E) A.Ş.'nin 2022 yılı toplam finansman gideri (yıllara sari inşaat ve onarma işinden kaynaklanan finansman giderleri dahil) 2.000.000 TL'dir.

2022    yılı kurum kazancının tespitinde dikkate alınacak 2.000.000 TL'lik finansman giderinin 1.500.000 TL'lik kısmı yıllara sari inşaat ve onarma işinden kaynaklanmaktadır. (İnşaat işine ilişkin 1.500.000 TL'lik bu finansman giderinin 600.000 TL'lik kısmı 2019 yılında, 400.000 TL'lik kısmı 2020 yılında,

200.000    TL'lik kısmı 2021 yılında ve 300.000 TL'lik kısmı da 2022 yılında ödenen faiz giderlerinden oluşmaktadır.)

2021    yılı uygulaması:

Aşan kısım : Yabancı kaynaklar toplamı - Öz kaynaklar toplamı : 15.000.000 TL - 12.000.000 TL = 3.000.000 TL

Aşan kısma isabet eden finansman gideri: Finansman gideri x (Aşan kısım / Toplam yabancı kaynak)

: (600.000 TL-200.000 TL2) x (3.000.000 TL / 15.000.000 TL)

: 400.000 TL x %20 : 80.000 TL

Dolayısıyla (E) A.Ş., 2021 yılına ilişkin (yıllara sari inşaat ve onarma işinden kaynaklanan kısım hariç)

400.000    TL'lik finansman giderinin aşan kısma isabet eden 80.000 TL'sinin %10'u olan (80.000 TL x %10=) 8.000 TL'lik kısmını, finansman gider kısıtlaması düzenlemesi uyarınca kurum kazancının tespitinde KKEG olarak dikkate alacaktır.

2022    yılı uygulaması:

Aşan kısım : Yabancı kaynaklar toplamı - Öz kaynaklar toplamı : 16.000.000 TL - 12.000.000 TL = 4.000.000 TL

2022 yılında tamamlanan yıllara sari inşaat ve onarma işinden kaynaklanan ancak 1/1/2021 tarihinden önce tahakkuk ederek mahiyet ve tutar itibarıyla kesinleşen finansman giderleri mahsup edildikten sonra kalan tutar, 2022 yılında gider kısıtlamasının hesabında dikkate alınacaktır.

Toplam finansman gideri - İnşaat işine ilişkin 1/1/2021 tarihinden önceki finansman gideri:

2.000.000 TL - [600.000 TL (2019) + 400.000 TL (2020)] = 1.000.000 TL

Aşan kısma isabet eden finansman gideri: Finansman gideri x (Aşan kısım / Toplam yabancı kaynak)

: 1.000.000 TL x (4.000.000 TL / 16.000.000 TL)

: 1.000.000 TL x %25 : 250.000 TL

Buna göre (E) A.Ş. 2022 yılına ilişkin (1/1/2021 öncesinde yıllara sari inşaat ve onarma işinden kaynaklanan kısım hariç) 1.000.000 TL'lik finansman giderinin aşan kısma isabet eden 250.000 TL'sinin %10'u olan (250.000 TL x %10=) 25.000 TL'lik kısmını, finansman gider kısıtlaması düzenlemesi uyarınca kurum kazancının tespitinde KKEG olarak dikkate alacaktır.

11.13.8. Finansman gideri yanında finansman gelirinin de bulunması durumu

Finansman giderlerinin yanı sıra finansman geliri de elde etmiş olan mükelleflerin gider kısıtlaması uygulamasında söz konusu gelir ve giderlerini birbiri ile mukayese etmek suretiyle netleştirmeleri mümkün olmayıp finansman giderleri toplamının gider kısıtlamasına konu edilmesi gerekmektedir.

Örnek: (H) A.Ş. 10/5/2019 tarihinde kullanmış olduğu krediye ilişkin olarak 2019 yılında 100.000 TL,

2020    yılında 150.000 TL, 2021 yılının birinci geçici vergilendirme döneminde 150.000 TL faiz ödemiş olup 2020 yılında 50.000 TL, 2021 yılının birinci geçici vergilendirme döneminde ise 85.000 TL faiz geliri elde etmiştir.

(H) A.Ş.'nin 31/3/2021 tarihindeki bilançosunda yer alan öz kaynaklar toplamı 9.000.000 TL, yabancı kaynakları toplamı ise 10.000.000 TL olup 2021 yılının birinci geçici vergilendirme dönemine ilişkin finansman giderleri toplamı ise 200.000 TL'dir.

2019 yılında alınan krediye ilişkin olarak 2019 ve 2020 yıllarında ödenen (100.000 TL + 150.000 TL=)

250.000 TL faiz gideri 1/1/2021 tarihinden önce ödenmiş olduğu için finansman gider kısıtlamasına tabi olmayacaktır. Ancak, her ne kadar kredi 10/5/2019 tarihinde kullanılmış olsa da bu krediye ilişkin olarak 1/1/2021 tarihinden itibaren katlanılan finansman giderleri Kanunun 11 inci maddesinin birinci fıkrasının (i) bendi kapsamında finansman gider kısıtlamasına tabi tutulacaktır.

2021    yılında finansman gider kısıtlamasına tabi tutarın hesabı:

Aşan kısım : Yabancı kaynaklar toplamı - Öz kaynaklar toplamı

: 10.000.000 TL - 9.000.000 TL = 1.000.000 TL

Aşan kısma isabet eden finansman gideri: Finansman gideri x (Aşan kısım / Toplam yabancı kaynak)

: 200.000 TL x (1.000.000 TL / 10.000.000 TL)

: 200.000 TL x %10 : 20.000 TL

Buna göre, (H) A.Ş. tarafından, 2021 yılında finansman gider kısıtlaması kapsamında (20.000 TL x %10=) 2.000 TL'lik faiz gideri kurum kazancının tespitinde KKEG olarak dikkate alınacaktır.

11.13.9.    Gider indirimi uygulamasında kur farklarının durumu

Yabancı kaynağın hangi yılda kullanıldığına bakılmaksızın, yabancı kaynak kullanımından doğan kur farkı giderleri 2021 yılı kazancının tespiti de dahil olmak üzere döviz kurlarındaki değişim dikkate alınarak hesaplanan gerçek tutarları ile gider indirimi kısıtlamasına konu edilecektir.

11.13.10.    Örtülü sermaye, transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı ve binek otomobillerde gider kısıtlaması uygulamaları nedeniyle KKEG olarak dikkate alınan finansman giderlerinin durumu

İşletmenin kullanmış olduğu yabancı kaynaklara ilişkin faiz ve kur farkı gibi giderlerin örtülü sermaye, transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı veya binek otomobillerde gider kısıtlaması uygulamaları nedeniyle zaten kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınmamış olduğundan, KKEG olarak dikkate alınmış olan bu kısım finansman gider kısıtlamasına tabi tutarın hesabında dikkate alınmayacaktır.

Örnek 1: 2021 yılı dönem başı öz sermaye tutarı 200.000 TL olan (M) A.Ş., ortağı (O) A.Ş.'den

1.000.000 TL borç almış ve 2021 yılında 100.000 TL faiz ödemiştir. Söz konusu şirketin 2021 yılı toplam finansman gideri 150.000 TL'dir.

Öte yandan, (M) A.Ş.'nin 31/12/2021 tarihli bilançosunda yabancı kaynak tutarı 2.000.000 TL, öz kaynak tutarı ise 1.500.000 TL'dir.

Bu durumda, (M) A.Ş.'nin ortağı (O) A.Ş.'den aldığı borcun, dönem başı öz sermayenin 3 katı olan (200.000 x 3=) 600.000 TL'yi aşan (1.000.000 TL - 600.000 TL=) 400.000 TL'lik kısmı örtülü sermaye olacaktır. Örtülü sermaye olarak kabul edilen kısma isabet eden faiz tutarı, Kurumlar Vergisi Kanununun 12 nci maddesi uyarınca KKEG olarak dikkate alınacaktır.

Örtülü sermaye nedeniyle ödenen faiz : 100.000 TL x (400.000 TL / 1.000.000 TL)

: 100.000 TL x %40 : 40.000 TL

(M) A.Ş.'nin 2021 yılına ilişkin toplam 150.000 TL'lik finansman giderinin 100.000 TL'lik kısmı ortak (O) A.Ş.'den alınan borca ilişkin olup bu tutarın örtülü sermayeye isabet eden kısmına ilişkin 40.000 TL'lik faiz gideri KKEG olarak kabul edilecektir. Finansman gider kısıtlaması nedeniyle KKEG olarak dikkate alınacak tutar ise örtülü sermayeye isabet eden KKEG düşüldükten sonra kalan (150.000 TL - 40.000 TL=) 110.000 TL üzerinden hesaplanacaktır.

Finansman gider kısıtlamasına tabi tutarın hesabı:

150.000 TL - 40.000 TL = 110.000 TL

Aşan kısım: Yabancı kaynak toplamı - Öz kaynak toplamı : 2.000.000 TL - 1.500.000 TL = 500.000 TL

Aşan kısma isabet eden finansman gideri: Finansman gideri x (Aşan kısım / Toplam yabancı kaynak)

: 110.000 TL x (500.000 TL / 2.000.000 TL)

: 110.000 TL x %25 : 27.500 TL

Buna göre, (M) A.Ş. tarafından 2021 yılında finansman gider kısıtlaması kapsamında (27.500 TL x %10=) 2.750 TL'lik faiz gideri kurum kazancının tespitinde KKEG olarak dikkate alınacaktır.

Dolayısıyla, (M) A.Ş. 2021 yılında örtülü sermaye kapsamında 40.000 TL, finansman gideri kısıtlaması kapsamında ise 2.750 TL olmak üzere finansman giderlerinin toplam 42.750 TL'lik kısmını kurum kazancının tespitinde KKEG olarak dikkate alacaktır.

Örnek 2: Kimya alanında faaliyette bulunan (I) A.Ş. 2021 yılında finansal kiralama yoluyla edindiği binek otomobil için 2021 yılında 40.000 TL, 2022 yılında da 50.000 TL faiz ödeyecektir.

(I) A.Ş.'nin 31/12/2022 tarihli bilançosunda yabancı kaynak tutarı 3.000.000 TL, öz kaynak tutarı ise

2.000.000 TL'dir. Bu yıla ilişkin 90.000 TL'lik toplam finansman giderinin, 50.000 TL'lik kısmı 2021 yılında finansal kiralama yoluyla iktisap edilen binek otomobilden kaynaklanmaktadır. (I) A.Ş. söz konusu finansman giderini binek otomobilin maliyetine eklemeyip gider olarak dikkate almayı tercih etmiştir. Binek otomobil için ödenen faizin %70'lik kısmı kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınabilecektir.

2021    yılı uygulaması:

İlk yıl ödenen 40.000 TL'lik faiz gideri, 163 seri no.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğine göre söz konusu binek otomobilin maliyetine dahil olacağından finansman gider kısıtlamasına tabi olmayacaktır. (I) A.Ş.'nin 31/12/2021 tarihli bilançosunda yabancı kaynak tutarının öz kaynak tutarını aşması ve başkaca finansman giderinin bulunması halinde finansman gider kısıtlaması uygulanacaktır.

2022    yılı uygulaması:

(I) A.Ş.'nin 2022 yılına ilişkin toplam 90.000 TL'lik finansman giderinin 50.000 TL'lik kısmı finansal kiralama yoluyla iktisap edilen binek otomobile ilişkin olup bu tutarın ancak %70'lik (50.000 TL x %70=) 35.000 TL'lik kısmı kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınabileceğinden kalan (50.000 TL - 35.000 TL=) 15.000 TL'lik faiz gideri 2022 yılı kurum kazancının tespitinde KKEG olarak dikkate alınacaktır. Bu nedenle aşan kısma isabet eden finansman gideri hesaplanırken toplam finansman giderinden 15.000 TL'lik bu faiz giderinin düşülmesi gerekmektedir.

Finansman gider kısıtlamasına tabi tutarın hesabı:

90.000 TL - 15.000 TL = 75.000 TL

Aşan kısım: Yabancı kaynak toplamı - Öz kaynak toplamı : 3.000.000 TL - 2.000.000 TL = 1.000.000 TL

Aşan kısma isabet eden finansman gideri: Finansman gideri x (Aşan kısım / Toplam yabancı kaynak)

: 75.000 TL x (1.000.000 TL / 3.000.000 TL)

: 75.000 TL x %33,33 : 25.000 TL

Buna göre, (I) A.Ş.'nin, finansal kiralama yoluyla iktisap ettiği binek otomobil için 2022 yılında ödemiş olduğu ve gider olarak dikkate almaya karar verdiği 50.000 TL'lik faiz giderinin 15.000 TL'lik kısmı Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin birinci fıkrasının (5) numaralı bendi kapsamında KKEG olarak dikkate alınacaktır. KKEG olarak dikkate alınmış olan 15.000 TL'lik bu tutar finansman gider kısıtlamasına tabi tutarın hesabında toplam finansman giderinden mahsup edilecektir.

Dolayısıyla, (I) A.Ş. 2022 yılında (25.000 TL x %10=) 2.500 TL tutarında finansman giderini, finansman gider kısıtlaması kapsamında, kurum kazancının tespitinde KKEG olarak dikkate alacaktır.

Adi ortaklıkların tüzel kişilikleri bulunmadığından, kazançları dolayısıyla gelir veya kurumlar vergisi mükellefi olmaları söz konusu değildir. Bu nedenle, adi ortaklık bünyesinde yürütülen faaliyetten doğan kâr veya zarar, adi ortaklığı oluşturan ortaklar tarafından hisseleri oranında kendi kazançlarına dahil edilerek vergilendirilmektedir.

Finansman gider kısıtlaması uygulamasında adi ortaklıklar, adi ortaklığı oluşturan ortaklardan ayrı bir birim olarak değerlendirilecektir. Adi ortaklığın finansman giderleri, adi ortaklığın ortakları tarafından doğrudan kendi finansman giderlerine dahil edilmeyecektir. Ancak, bilançolarında yabancı kaynak tutarı öz kaynak tutarını aşan adi ortaklıklarda, aşan kısma münhasır olmak üzere, yatırımın maliyetine eklenenler hariç, işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının %10'u ortakların hisseleri oranında, verecekleri beyannamelerinde KKEG olarak dikkate alınacaktır.

Örnek: (A) A.Ş. ile (B) Ltd. Şti.'nin eşit hisselerle kurdukları (AB) Adi Ortaklığının 2021 yılı yabancı kaynakları toplamı 500.000 TL, öz kaynakları toplamı 400.000 TL olup bu döneme ilişkin toplam finansman gideri ise 50.000 TL'dir.

(AB) Adi Ortaklığının yabancı kaynak tutarı öz kaynak tutarını aştığı için aşan kısma münhasır olmak üzere yabancı kaynaklara ilişkin finansman giderinin %10'luk kısmı ortakların kurum kazancının tespitinde gider olarak kabul edilmeyecektir.

Finansman gider kısıtlamasına tabi tutarın hesabı:

Aşan kısım: Yabancı kaynak toplamı - Öz kaynak toplamı : 500.000 TL - 400.000 TL = 100.000 TL

Aşan kısma isabet eden finansman gideri : Finansman gideri x (Aşan kısım / Toplam yabancı kaynak)

: 50.000 TL x (100.000 TL / 500.000 TL)

: 50.000 TL x %20 : 10.000 TL

Yabancı kaynağın öz kaynak tutarını aşan kısmına isabet eden finansman giderinin %10'luk kısmı olan (10.000 TL x %10=) 1.000 TL, ortakların kurum kazancının tespitinde KKEG olarak dikkate alınacaktır. Buna göre, (A) A.Ş. ile (B) Ltd. Şti. kanunen kabul edilmeyen 1.000 TL'lik bu gideri ilgili dönem için verecekleri kurumlar vergisi beyannamelerinde adi ortaklıktaki hisseleri oranında (1.000 / 2 = 500 TL) KKEG olarak dikkate alacaklardır."

MADDE 2- Bu Tebliğ yayımı tarihinde yürürlüğe girer.

MADDE 3- Bu Tebliğ hükümlerini Hazine ve Maliye Bakanı yürütür.

11

1

Yabancı kaynak tutarının öz kaynak tutarını aşan kısmı

2

200.000 TL, 2021 yılında devam etmekte olan yıllara sari inşaat ve onarma işine ilişkin finansman gideridir.

Söz konusu tebliğ taslağına ulaşmak için tıklayınız.

Görüş ve Öneri Tablosu için tıklayınız.

16 - Yönetim Kurulunun İbra Edilmesinden Sonra, Başkan Olgun Bazı Bilgilendirmelerde Bulundu, Daha Sonra YMM Ahmet Gündüz Teşekkür Konuşmasını Yaptıktan Sonra Başkan Olgun'un Genel Kurul Duyurusunun Ardından Seçimlere Geçildi. (SON)
Sağlık Bakanlığı'nın açıkladığı güncel corona virüsü verilerine göre semptom gösteren 2 bin 915 hastayla birlikte 63 bin 82 yeni vaka . . .
Tarım arazilerinin satışı ve intikal işlemlerinde; vefat tarihinden itibaren 1 yıl içinde intikal işlemlerini yapan tüm mirasçılardan vergi ve . .
7252 sayılı Kanun’un 4. maddesiyle 4447 sayılı Kanun’a geçici madde 26. madde eklenerek, işyerlerinde kısa çalışmanın ve . . . .
Bir sermaye şirketinin ortağının şirkete daha önce nakden verdiği borcun sermayeye eklemesi halinde bu sermaye artırımının . . . .
Genelgede, salgınla mücadele sürecinin temel prensipleri olan temizlik, maske ve mesafe kurallarının yanı sıra . . .
Nisan ayı kurumlar için yıllık beyanname dönemi. Bu nedenle ben de belli bir konu yerine, kanunun geneline bir bakış yapıp,. . .
Bilindiği üzere, 3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanununa göre yeminli mali müşavir ya da . . .
Webinarda; KGK Muhasebe Standartları Dairesi Başkanı Sn. Mehmet ŞİRİN moderatörlüğünde, KGK Uzmanları . . . .
5510 sayılı Kanunun 4 üncü maddesinin birinci fıkrasının (a) bendi kapsamında sigortalı sayılan kişileri (Ek 9 uncu maddesi kapsamındaki . .
Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5/B maddesinde hükme bağlandığı üzere “Türkiye’de gerçekleştirilen araştırma,
Yargının üç saç ayağından biri olan savunma makamını temsil eden avukatlar, son zamanlarda maalesef üzücü olaylarla gündemde yer . .
Yıllık gelir ve kurumlar vergisi beyannamelerinin verileceği Mart ve Nisan aylarında en çok sorulan konulardan birisi de, . . .
İşçinin kıdem tazminatı alabilmesine imkan veren şartlardan birisi de kadın işçilerin evlenmesine ilişkindir.1475 sayılı İş Kanunu’nun . . .
İşten Çıkış Kodlarında Değişiklik Yapıldı.İşten Çıkış Kodlarında Değişiklik Yapıldı.İşten Çıkış Kodlarında Değişiklik Yapıldı.
Türkiye İktisadi Girişim ve İş Ahlakı Derneği Gençlik Kurulu olarak “sosyal sorumluluk değil toplumsal zorunluluk . . .
Sosyal Güvenlik Kurumuna olan prim, idari para cezası ve bunlara ilişkin gecikme cezası ve gecikme zammı borçlarını tecil ettiren ve . . .
31 Aralık 2020 tarihli 5. Mükerrer Gazete’de yayımlanan “7262 Sayılı Kitle İmha Silahlarının Yayılmasının Finansmanın Önlenmesine İlişkin