Tamamen Sahte Fatura Düzenleyenler İle Kısmen de Olsa Sahte Fatura Düzenleyenler Arasında Ayırıma Gidilmiştir Ama İdare Bunları Göz Önüne Almadan En Ağır Cezaları Verebilmektedir
21 Aralık 2017 Perşembe
İ. Ekrem Erşahin

Tamamen Sahte Fatura Düzenleyenler İle Kısmen de Olsa Sahte Fatura Düzenleyenler Arasında Ayırıma Gidilmiştir Ama İdare Bunları Göz Önüne Almadan En Ağır Cezaları Verebilmektedir

I-GİRİŞ

Ülkemizde gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri tarafından mal veya hizmet alımlarında fatura alınmaktadır. Çoğu zaman mükellefler bu mal alımlarında karşı tarafın sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanıcısı olup olmadığını bilmemektedir. Uygulamada gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin gider veya maliyetlerini arttırmak amaçlı bu belgeleri kullandıkları bilinmektedir. Özellikle sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanılmasının en sık karşılaşıldığı nokta Katma Değer Vergisi (KDV) bakımından çıkmaktadır. SAHTE VE MUHTEVİYATI İTİBARİYLE YANILTICI belge yöntemiyle haksız KDV indirimi ve iadesi yapılmaktadır.

Bu yazımızda uygulamada gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin yapmış oldukları mal ve hizmet alışlarından dolayı karşılaştıkları telafisi güç sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanılması suçlamasıyla karşı karşıya kalmalarından dolayı verilmiş olan danıştay kararları incelecektir. Bu kararlarda faturaların gerçek bir mal alım satımı karşılığı gerçekleştiğinin ispatı noktası açıklanacaktır.

I- SAHTE FATURA

Vergi Usul Kanunu’nun 359 maddesinin b bendinde;

            “Vergi kanunları uyarınca: Tutulan veya düzenlenen ve saklama ve ibraz mecburiyeti bulunan defter, kayıt ve belgeleri yok edenler. Veya defter sahifelerini yok ederek yerine başka yapraklar koyanlar. Veya hiç yaprak koymayanlar veya belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmen sahte olarak düzenleyenler. Veya bu belgeleri kullananlar, üç yıldan beş yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılır. Gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge, sahte belgedir.”diye tanımlanmıştır.

Yine Katma Değer Vergisi Uygulama Genel Tebliği’nin 3,1. bölümünde;

“Bir belgenin sahte olup olmadığı belgeden hareketle yapılacak tespitlere bağlıdır.        Buna göre;

– İnceleme dönemi veya incelemeye konu dönemlere ilişkin yoklamalar yapılmak suretiyle mükellefin gerçek bir faaliyetinin bulunup bulunmadığı (ilgili dönem mahalle muhtarı, site yöneticisi ve/veya çevredekilerin mükellefin eylem tarihindeki durumuna ilişkin ifadeleri vb.),

– Belgeye konu mal hareketinin gerçekte olup olmadığının fiili veya kaydi envanter ya da randıman incelemesi, karşıt inceleme ve tespit, nakliye, ödeme/tahsilat vb. kanıtlarla tespiti,

·         Ticari ilişkisinin olup olmadığı hususu ve ticari ilişkide bulunduğu firmalar,

·         Ortaklık yapısı ve ortaklara ilişkin analizler,

·         Muhasebecisine yönelik tespitler,

·         Maliye Bakanlığı bünyesinde yer alan, hakkında inceleme yapılanlara ve ticari 

          İlişkide bulundukları mükelleflere ilişkin bilgiler,

·         Sahte belge ticareti varsa komisyon geliri elde edilip edilmediği,

·         Mükellefiyetle ilgili ödevlerin yerine getirilip getirilmediği,

Gibi hususlar rapora bağlanmaksızın ya da tespit edilmeksizin bir belgenin sahte 

Olduğu gerekçesiyle mükellef hakkında özel esaslar uygulanmaz.” hükümleri yer 

Almaktadır.

  Yani 213 sayılı  VUK md. 359/b hükmüne göre,  sahte belge şudur: hakiki bir işlem veya durum olmadığı halde adeta varmış gibi düzenlenen  belgeler olarak tanımlanabilir.

Bir başka açıdan sahte fatura ortada vergiyi doğuracak gerçek  bir işlemin  “hiç olmaması” halinde sahte faturadan söz edilebilir.

 213 sayılı  VUK hükümlerine göre yayımlanan  genel tebliğler gereğince ticari işlemlerde bedeli 7.000,00 TL’yi geçen ticari alış verişlerin banka sistemi üzerinden geçirilmesi zorunludur. Ayrıca, yine 213 sayılı VUK’a paralel yayımlanan genel tebliğler gereğince ticari işlemlerde bedeli 5.000,00 TL’yi aşan mal ve/veya hizmet alım satımlarının  Ba Bs Formları yardımıyla her ay düzenli satıcı  ve alıcı  cephesinde elektronik ortamda

 

Gelir İdaresi Başkanlığına bildirilmesi zorunludur.  Bu  uygulamalar  nedeniyle bir ölçüde sahte belge alımı veya kullanımı veya düzenlenmesi önlenmeye çalışılmaktadır.

            Uygulamada vergi inceleme elemanları bir mükellefin sahte fatura düzenlediği konusunda  düzenlemiş olduğu  teknik rapor uyarınca (VTR) o mükellefin  vergi kaydını VUK md. 160 hükümlerine göre resen silmekte ve ayrıca  bu mükelleften mal  alan bütün alıcıların alışlarını  reddetmektedir.

            Ayrıca, sahte ve muhteviyatı itibariyle  yanıltıcı belge kullananlar veya düzenleyenler açısından  düzenlenen vergi tekniği raporlarına göre mükellefler KOD 4 veya 5 diye adlandırılan  özel esaslarla ilgili  listeye alınarak  sınıflandırılabilmektedir.  Bu  listelere giriş ve çıkışlarla ilgili  mağdur olan mükelleflerin ayrıca idari yargıda dava açma hakları mevcuttur.

- NAYLON / SAHTE FATURA NEDİR?

 

Gerçek bir ticari bir işlem, mal ve hizmet satışı olmadığı halde varmış gibi göstererek düzenlenen belge sahte fatura olarak adlandırılmaktadır. En basit örneği mal satmadığınız halde satmış gibi göstererek fatura düzenlemek. Her ne kadar faturayı alan da satan da faaliyette olan bir ticari işletme olsa dahi gerçekte mal veya hizmet satışı olmadığından dolayı düzenlenen belge sahte niteliği kazanmaktadır.

Bazen bazı mükellefler farkında olmadan da sahte fatura kullanmış olabiliyorlar ve bu durumdan ciddi mağduriyetleri doğmaktadır. Örneğin siz aldığınız mal veya hizmet karşılığı karşı taraftan fatura alıyorsunuz. Fakat karşı taraf vergi ödememek için sahte fatura kullanıyor. Bu durumdan siz de mağdur olabiliyorsunuz. Yapılan işlem gerçek, bir ticari faaliyet söz konusu ama karşı firmanın sahte fatura kullanması sebebiyle maliye sizinde kapınızı çalabilir.

Peki, ” sahte fatura nasıl anlaşılır?“, “korunma yolları nelerdir” bir göz atalım

- Mal veya hizmet aldığınız kişinin size verdiği faturanın kendisine ait olup olmadığına dikkat ediniz. Eğer size mal aldığım yerden veya da başka bir firmadan fatura kestireceğim diyorsa o fatura sahte olabilir, kabul etmeyin. Mükelleflerin en çok başını ağrıtan olaylardan biridir.

- Malın nakliyesi belgelerle ispatlanabilir buda ticari faaliyetin gerçekleştiğinin ispatıdır.

- Tutarı ne olursa olsun bütün ödemelerinizi banka üzerinden gerçekleştirin. Banka dekontunuz sizin en büyük ispatınızdır.

- Gelir İdaresi Başkanlığının web sitesinden (www.gib.gov.tr) ticari ilişkide olduğunuz firmaların faal olup olmadıklarını kontrol edebilirsiniz.

- Ayrıca mal alışı yaptığınız firmaların da web sitelerini kontrol ediniz. Artık nerdeyse bütün faal şirketlerin web sitesi bulunmaktadır.

- Sürekli çalışmadığınız, tanımadığınız firmalar ile mümkün olduğunca sözleşme yapıp, karşı firmalardan belgeler isteyiniz ve bu belgeleri saklayınız. Karşı firmaların beyanlarını inceleyiniz.

Günümüz şartlarında maliyenin sahte fatura kullanılıp kullanılmadığını denetlemesi ve tespit etmesi hiç de zor değil. Tüm bu konuların ışığında son derece dikkatli olmanızda ve titiz davranmanızda fayda var.

- Sahte Fatura Düzenleme ve Kullanma Suçu (Naylon Fatura)

Faturaya konu iş gerçek bir durumu yansıtmıyor ise “naylon fatura” (sahte fatura) sayılır. Sahte (naylon) fatura, gerçekte herhangi bir hukuki ilişki bulunmadığı halde düzenlenen fatura olarak tanımlanabilir.

Sahte belge veya fatura kullanma suçunun (naylon fatura kullanma) maddi unsurları açısından Yargıtay ayrıntılı kriterler belirlemiştir (Yargıtay CGK-2014/366 Karar):Sahte fatura düzenleme ve kullanma suçu, haksız kazanç sağlamak veya az vergi ödemek ya da hiç vergi ödememek suretiyle vergi kaçırmak için işlenen bir fiildir. Gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde, varmış gibi düzenlenen belge sahte

belgedir. Örneğin, satın alınmayan mal veya hizmetin alınmış gibi fatura tanzim edilmesi faaliyeti TAM SAHTECİLİK, düzenlenen fatura da sahte belgedir.

TAMAMEN SAHTE FATURA DÜZENLEYENLER İLE KISMENDE OLSA SAHTE FATURA DÜZENLEYENLER ARASINDA AYIRIMA GİDİLMİŞTİR AMA

İDARE BUNLARI GÖZ ÖNÜNE ALMADAN EN AĞIR CEZALARI VEREBİLMEKTEDİR

 

Sahte olarak basılmış anlaşmalı matbaa ile alakası olmayan ya da mükellefin rızası dışında mükelleften elde edilmiş belgeler de sahte belgedir (VUK md.359)

Belgenin asıl ve suretinde yapılan sahtecilik arasında fark olmayıp sahtecilik kısmen veya tamamen yapılabilir.

TIPKI PARA BASAN KALPAZANLA YANİ DÜZENLEYEN

 SAHTE PARAYI BİLMEDEN ALIP BAŞKASINA VERME KULLANAN MİSALİNDE Kİ GİBİ

 Vergi teknik raporun da ön kapakta tam olarak gösterilmiş ikinci başlıkta kısmen diye ifade edilmiştir

Tamamen sahtecilik, gerçekte olmayan bir vergi olayının varmış gibi belgeye yansıtılmasıdır. Kısmen sahtecilik ise, gerçek ve gerçek olmayan muamele veya durumların aynı belgede yer almasıdır. Örneğin; gerçek emtia satışı için düzenlenen faturada ayrıca yapılmayan emtia satışının da gösterilmesi gibi.

Kısmen sahte belgeyle muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belgeyi karıştırmamak gerekir. Muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge İleriki sayfalarda açıkça izah edilecektir. Yanıltıcı belgede, gerçek muamele veya durum mevcut olmakla birlikte bunların mahiyet ya da miktarında gerçeğe aykırılık bulunmaktadır. Kısmen sahte belgede ise gerçeğin yanında gerçek olmayan muamele ve durum veya yanıltıcı niteliği kabule yol açan mahiyet ve miktar dışında ve bunları aşan gerçeğe aykırılık söz konusudur.

Gerçek muamele ve durumun bir başka mükellefin belgesiyle veya sahte belgeyle belgelendirilmesi durumunda, bu belgeleri kullanan mükellef failin sahteliği bildiği kabul edilmelidir. Zira belge aldığı kişiyle alım satım ilişkisinde bulunmayan ve bunu bilen mükellef, failin alıp kullandığı belgenin sahte olduğunu bilmediği düşünülemeyecektir.

Sahte fatura düzenleme veya kullanma suçu, mükellefin özel yönetmeliğine uygun olarak bastırdığı belgeler vasıta kılınarak işlenebileceği gibi, sahte basılmış belgelerle de işlenebilir.

 SAHTE FATURA KULLANMA VE DÜZENLEME SUÇUNDA YARGILAMA

 

Sahte fatura düzenleme veya kullanma suçunun oluşabilmesi için tanzim edilen sahte faturaların kanunda öngörülen zorunlu bilgileri içermesi gerekir. Yani, bir evrakın fatura sayılabilmesi için zorunlu olan bilgiler yoksa o evrak sahte fatura düzenleme veya kullanma suçuna vücut vermez. Bu nedenle, hukuka aykırı bir şekilde düzenlenen faturaların aslı veya onaylı örnekleri mutlaka yargılama dosyasına getirtilerek incelenmelidir. Ayrıca anlaşmalı matbaa ile temasa geçmek gerekir. FATURA ÜZERİNDE YANDA VEYA ALTDA Anlaşmalı matbaanın ismi yetki no ve telefonu vardır.

Sahte fatura düzenleme veya kullanma suçu, failin çoğunlukla bir veya birden fazla kişiyle ilişkiye girmesine neden olur. Soruşturma veya kovuşturma sürecinde fail dışında faturaları kullananlar tespit edilmeli, faturaları failden alıp almadıkları veya ne şekilde aldıkları konusunda ifadelerine başvurulmalıdır.

Sanığın inkârı halinde mutlaka faturalardaki imza ve yazıların sanığa ait olup olmadığı hususunda imza incelemesi yaptırılmalıdır.

Bir takvim yılında birden fazla kere işlenen sahte fatura düzenleme veya kullanma suçu tek bir suç olarak kabul edilmeli, ancak zincirleme suç (TCK md.43) hükümleri gereği sanığa verilen ceza 1/4 ile 3/4 oranları arasında arttırılır. Örneğin, 2010 yılı içinde 30 sahte fatura kullanan fail, tek suç işlemiş gibi cezalandırılır. Ancak, verilen ceza zincirleme suç hükümleri gereği arttırılır.

- Sahte Fatura Düzenleyicilerin Genel Olarak Değerlendirilmesi

213 Sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 229-232' inci maddelerinde tanımı, şekli, kullanım nizamı ve zorunluluğu öngörülen fatura; "satılan emtia veya af plan iş karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari bir vesikadır" şeklinde tanımlanmıştır. Türk Ticaret Kanunu'nun 23/1. maddesinde ise "Ticari işletmesi icabı bir mal satmış veya imal etmiş veyahut bir iş görmüş yahut bir menfaat temin etmiş olan tacirden diğer

taraf, kendisine bir fatura verilmesini ve bedel ödenmiş ise bununda

faturada gösterilmesini ister" hükmü ile faturanın tanımına açıklık getirilmiştir.

Diğer taraftan gerek Vergi Usul Kanunu'nda ve gerekse Türk Ticaret Kanunu'nda yapılan tanıma göre faturanın düzenlenmesi için bir emtianın satılmış olması ya da bir hizmetin ifa edilmiş olması gerekmektedir. Ancak işyeri ve ikametgâh adreslerinde bulunamayan, başka bir adreste faaliyette bulunduğuna dair herhangi bir tespit yapılamayan, vergilendirmeye ilişkin yükümlülüklerini yerine getirmeyen ve bu nedenle de mükellefiyeti re'sen terkin edilen mükellef kurumun anal veya hizmet satmış olması iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan ve mutad olmayan bir durumdur.

Dolayısıyla yasal mevzuat açısından bir emtianın satılmış olması ya da bir hizmetin ifa edilmiş olması halleri dışında fatura ve fatura yerine geçen belgeler düzenlenemez, düzenlenmesi halinde bu faturalar ile Vergi Usul Kanunu'nun 232 ve müteakip maddelerinde düzenlenme zorunluluğu getirilen diğer belgeler sahte belge hüviyeti kazanır. Bu durum Vergi Usul Kanunu'nun 359/b-1 maddesinde "gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgelerin" sahte belge olduğu, belgelerin asıl ve suretlerinin tamamen veya kısmen sahte olarak düzenlenmesi fiilinin ise kaçakçılık suçu olarak sayılacağı hüküm altına alınmıştır. Uygulamada sahte fatura ticareti, çoğunlukla süreklilik arz edecek bir şekilde gerçekte herhangi bir mal alım satımı ya da hizmet üretim faaliyeti olmaksızın sırf sahte fatura düzenlemek ve bu yolla komisyon geliri elde etmek amacıyla hareket eden mükellefler tarafından yürütülmektedir. Bu kişiler kendi adlarına veya kurdukları şirket adına vergi dairelerinde mükellefiyet tesis ettirmekte ve talep eden mükelleflere gerçekte herhangi bir mal hareketi olmamasına rağmen sahte fatura düzenlemekte ve bunun karşılığında düzenledikleri sahte fatura tutarının belli bir yüzdesi kadar komisyon geliri elde etmektedirler.

Bu şekilde kurulan mükellefiyetlerin birçok ortak yanı bulunmakta olup, bunlardan bazıları aşağıdaki gibidir.

- Çoğunlukla üretim ya da ticari faaliyete tahsis edilmiş makine, motorlu nakliye, yükleme, boşaltma aracı, tesis ve demirbaş bulunmamakta ve faaliyet sadece bir masa, sandalye ve telefon bulunan küçük bir bürodan yürütülmekte, buranın haricinde faaliyetin yürütülmesinde kullanılan başka bir işyeri, ya da depo bulunmamaktadır Görünürde iş hacmi çok yüksek olmasına rağmen söz konusu faaliyet herhangi bir işçi çalıştırmaksızın veyahut kâğıt üzerinden işçi çalıştırılıyor gibi gösterilmek suretiyle yürütülmektedir. Kâğıt üstünde gösterilen işçilerin Stopaj Gelir Vergisi ödenmemektedir.

- Sahte fatura ticareti ile uğraşan kişiler mükellefiyet kaydının yapıldığı anda vergi dairesine bildirdikleri işyeri ve ikametgâh adreslerinde arandıklarında hiçbir şekilde bulunamamakta ve bu adreslerde yoklama ya da durum tespiti yapıldığında adreslerde başka firmaların faaliyette bulunduğu tespit edilmektedir. Bununla birlikte söz konusu kişilere ulaşılsa bile yapılan görüşme davetlerine icabet etmemekte ve incelemeye ibraz edilmesi talep edilen yasal defter ve belgeleri ibraz etmekten kaçınmaktadırlar. Bununla birlikte çoğu zaman Vergi Usul Kanunu’na göre tasdik ettirilmesi gereken defterlerin tasdik ettirilmediği görülmektedir.

- Sahte fatura düzenleyen şirketler indirilecek KDV tutarlarını yüksek göstermek maksatlı mal alışlarını da yine kendisi gibi sahte fatura düzenleyen şirketlerden faturalandırmaktadır. Veyahut yüksek tutarda indirim KDV beyan etmesine rağmen alışlarını Ba Formu ile beyan etmemekte, defter belgelerini incelemeye ibraz etmemektedir, BA BS Analiz karşılaştırmasında sahteci firmaya satış beyan eden mükelleflere de rastlanmamaktadır.

- Sahte belge düzenleyen mükellefler gerçek satış işlemlerine dayalı olarak belge düzenlemedikleri için dolayı çok yüksek tutarlarda fatura tanzim etmektedirler. Hesaplanan yüksek tutarlı katma değer vergisi: Tutarlarının ödenecek katma değer vergisi tutarına dönüşmemesi için sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgeler kullanırlar. Veya herhangi bir belge olmadan indirilecek katma değer vergisi tutarlarını hesaplanan katma değer vergisi tutarına yakın bir tutar olarak katma değer vergisi beyannamelerine intikal ettirmekte ve bu şekilde ödenecek katma değer vergisini ayarlamaktadırlar.

- Sahte Belge (Evrak) Kullanma ve Düzenlemenin Genel Olarak 

  Değerlendirilmesi Ve Suçu:

Ceza hukukunda evrakta sahtecilik suçları genel olarak özel belgede sahtecilik (TCK md. 207) ve resmi belgede sahtecilik suçu (TCK md.204) olmak üzere iki çeşittir.

Vergi suçları arasında VUK md.359/b’de yer alan sahte belge düzenleme ve kullanma suçu, TCK’deki genel evrakta sahtecilik suçlarının özel kanunda düzenlenmiş biçimidir. Vergi Usul Kanunu (VUK) özel bir kanun niteliğinde olduğundan, belgede sahtecilik teşkil eden vergi suç ve cezaları açısından TCK hükümleri değil, VUK md.359/b hükümleri uygulanır.

 Uygulamada çoğu zaman vergi suçlarının genel mahkemelerde yapılan yargılamalarında “muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleme veya kullanma suçu” (VUK md.359/a-2) ile “sahte belge düzenleme veya kullanma suçu” (VUK md.359/b) hükümleri birbirine karıştırılmaktadır.

 İki suç arasındaki temel fark şudur:

Gerçek bir işlem veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgelere sahte belge

 Gerçek bir işlem veya duruma dayanmakla birlikte bu işlem veya durumu nitelik veya miktar itibarıyla gerçeğe aykırı şekilde yansıtan belgelere de muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge denilmekte dir.

Hatta ileride açıklayacağımız VERGİ KAÇAKCILIĞI ŞUÇU DA KARIŞTIRILMAKTADIR.

- Sahte Fatura Düzenleme ve Kullanma Suçu Nasıl Araştırılır?

Sanıklar hakkında “2005 ve 2006 takvim yıllarında sahte fatura düzenleme” suçlarından kurulan hükümlere yönelik yapılan incelemede;

Sanıkların atılı suçu kabul etmedikleri dikkate alınarak; suça konu faturaları kullanan kişi veya şirket yetkilileri dinlenerek faturaları kimden, hangi ticari ilişkiye dayanarak aldıkları konusunda beyanlarının alınması, gerektiğinde faturalar üzerindeki imzaların sanıkların eli ürünü olup olmadığı konusunda bilirkişi raporu

alınması, bunların yanında sahte olduğu iddia olunan faturaları kullanan kişi veya şirketler hakkında karşıt inceleme yapılmadığı görülmekle, bu kişi veya şirketler hakkında düzenlenmiş ise vergi tekniği raporları ve eklerinin onaylı örnekleri getirtilerek, anılan raporlarla ilgili olarak faturaları kullanan kişi veya şirket yetkilileri hakkında dava açılmış olup olmadığının ilgili vergi dairesinden araştırılması, açıldığının tespiti halinde dava dosyaları getirtilip incelenerek bu davayı ilgilendiren delillerin onaylı örneklerinin dava dosyasına intikal ettirilmesi faturaların gerçek alım satım karşılığı olup olmadığının belirlenmesi yönünden 20/10/2017 Vergi Kaçakçılığı ve Sahte Fatura Suçları https://barandogan.av.tr/blog/ceza-hukuku/vergi-kacakciligi-sucu-sahte-fatura-belge-kullanma-cezasi.html 13/20 intikal ettirilmesi, faturaların gerçek alım-satım karşılığı olup olmadığının belirlenmesi yönünden mal ve para akışını gösteren sevk ve taşıma irsaliyeleri, teslim ve tesellüm belgeleri, bedelinin ödendiğine dair ticari teamüle uygun, kanıtlama yeterliliği olan banka hesapları ve kasa mevcuduyla uyumlu geçerli belgeler, faturaları kullananların yeterli mal girişi veya üretimi olup olmadığı da dikkate alınarak faturaları kullanan kişi veya şirketlerin ticari defter ve belgeleri üzerinde gerekli görülmesi halinde bilirkişi incelemesi yaptırılmasından sonra toplanan tüm deliller birlikte değerlendirilmek suretiyle sanıkların hukuki durumlarının belirlenmesi gerektiği gözetilmeden eksik araştırma ile yazılı şekilde hükümler kurulması hukuka aykırıdır (Yargıtay 21. Ceza Dairesi - Karar:2016/4663).

- Sahte Fatura Kullanma Suçu Tarihi Nasıl Tespit Edilir?

2005 ve 2006 takvim yıllarına dair sahte fatura kullanmak suçundan kurulan hükümler yönünden yapılan incelemede;

Suça konu faturaların 2005 takvim yılında en son 2005 yılı Aralık dönemi KDV beyannamesinde, 2006 takvim yılında ise en son 2006 yılı Ekim dönemi KDV beyannamesinde kullanıldığının anlaşılması karşısında suç tarihlerinin 21.01.2006 ve 21.11.2006 olduğunun gözetilmemesi hukuka aykırıdır (Yargıtay 19. Ceza Dairesi - Karar:2015/8328).

B- SAHTE FATURA KULLANIMI VE CEZASI

 

            Bu Makalemde; Sahte Fatura (naylon fatura),düzenlenmesi ve düzenlenen bu belgelerin vergi mükelleflerince kullanılması halinde karşılaşacakları yasal yaptırımları irdelenmeye çalışacağım.

            Yazımın konusunu oluşturan belgeler Vergi Usul Kanunu’nda; “sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge” olarak adlandırılmıştır.  Önemli olduğunu düşündüğüm bu konuya, okuyucuların ilgisini çekmek amacıyla yazımın başlığını mükellefler arasında bilinen ve yaygın olarak ifade edilen  “sahte fatura” tanımı tercih ettim.

            Vergi Usul kanun 359 maddesine baktığımızda sahte fatura kullanımını A ve B bendi olarak iki bende ayrılmıştır. A bendinde, muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanımı ile ilgili açıklamalar yer almakta. B bendinde ise “gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge” ile ilgili açıklamalar yer almıştır.


C-    SAHTE FATURA VE BU BELGENİN DÜZENLENMESİ VE KULLANILMASI ;

Sahte Fatura veya belge; bir mal teslimi veya hizmet ifası söz konusu olmadığı halde, sanki mal teslimi veya hizmet ifası varmış gibi düzenlenen belgedir. Başka bir anlatımla; gerçek bir işlem ve durum olmadığı halde gerçekmiş gibi düzenlenen fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ve benzeri belgeler sahte belgelerdir. Aynı şekilde belge düzenleme yetkisi bulunmayan kişiler tarafından düzenlenen veya başkası adına bastırılıp kullanılan belgeler de sahte belgedir.

Buna durumu bir örnekle açıklayacak olursak; Tuğla imalatı işiyle iştigal eden bir mükellefin çimento veya kum almadığı halde, sanki çimento veya kum almış gibi fatura alması halinde, düzenlenen çimento veya kum faturası sahte belge yani  halk tabiriyle naylon faturadır. Sahte Fatura veya belgeyi bilerek kullanıldığı veya düzenlediği somut olarak maddi delilerle net ve açık olarak tespit edilen mükellefler hakkında vergi idaresi suç duyurusunda bulunmaktadır.

            Vergi İdaresi; Sahte Fatura veya belgeleri bilerek kullandığı veya düzenlediği somut olarak maddi delilerle net ve açık olarak tespit edilen mükelleflere üç kat vergi ziayı cezası kesmesinin yanında mükellefler hakkında savcılığa suç duyurusunda bulunmaktadır.

            Bilerek Sahte Fatura veya belgeleri; düzenleyen ve kullananlar için açılan ceza davalarında mükellefin suçunun sabit görülmesi halinde, en az üç yıl en fazla beş yıla kadar hapis cezası alabilmektedirler. Hapis cezasının para cezasına çevrilmemektedir.

            Yukarıdaki anlatımlardan da anlaşılacağı üzere naylon fatura kullanımı ne yazık ki gerçek ticaret yapan mükellefler için ağır yaptırımlar içermektedir.

Gerçek ticaret yapan mükelleflerin Bu yaptırımlardan en asgari biçimde kurtulmaları için aşağıdaki hususlara dikkat etmeleri kendileri yararına olacağını; Başka bir anlatımla Mükelleflerin kazara mal aldığı yerin sahte fatura kullandığı tespit edilmesi durumunda bu mallın faturasını bilerek almadığını yani kastının olmadığını ispatlayabilme imkânı sağlayacağı kanaatindeyim.


·         Aldığınız faturaların ödemelerini çek, kredi kartı, banka v.b. .resmi olarak ispat edeceğiniz ödeme kanalları ile yapınız.

·         Gelen malların taşıma irsaliyelerini ve nakliye faturalarını muhafaza ediniz. İşletme için yaptığınız giderlerde de aynı yöntemi izleyiniz.

·         Şirketinizin sevk ve idaresinde bir fiil bulunamıyorsanız;  Özellikle de alış ve satış faturalarının oto kontrolünü sağlayamıyorsanız, Güvendiğiniz yöneticiyi şirket müdürü olarak atayın. 

·         Şirketinizin sevk ve idaresinde bir fiil bulunup şirket müdürüyseniz; ancak İşin yoğunluğundan oto kontrolü sağlayamıyorsanız, Ticari Mümessil veya Ticari Vekil atayın.


- Sahte Fatura Düzenlenmesi ve Kullanılması

Bir mal hareketi veya hizmet söz konusu olmadığı halde düzenlenen belgeler, belge düzenleme yetkisi bulunmayanlar tarafından düzenlenen belgeler ve başkası adına bastırılıp kullanılan belgeler sahte belge olarak kabul edilmektedir. Başka bir anlatımla; gerçek bir işlem ve durum olmadığı halde gerçekmiş gibi düzenlenen fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ve benzeri belgeler sahte belgelerdir. Aynı şekilde belge düzenleme yetkisi bulunmayan kişiler tarafından düzenlenen veya başkası adına bastırılıp kullanılan belgeler de sahte belgedir.

Bu durumu bir örnekle açıklayabiliriz: İnşaat işiyle iştigal eden bir ticari işletmenin çimento veya kum almadığı halde, sanki çimento veya kum almış gibi fatura alması halinde, düzenlenen çimento veya kum faturası sahte belgedir. Sahte fatura veya belgeyi bilerek kullanıldığı veya düzenlediği somut olarak maddi delilerle net ve açık olarak tespit edilen mükellefler hakkında vergi idaresi suç duyurusunda bulunmaktadır.

Günlük yaşamda en çok karşılaşılan sahte belge düzenleme filleri aşağıdaki gibidir:

·         Gerçekte olmayan bir mükellef adına belge bastırılması ve düzenlenmesi

·         Gerçek bir mükellef adına onun haberi olmaksızın aynı numaralar kullanılarak belge bastırılması ve düzenlenmesi

·         Gerçek bir mükellef tarafından, hiç var olmayan bir alışveriş için belge düzenlenmesi

·          Mükellefiyetini terk etmiş bir mükellefin daha önce bastırdığı belgeleri kullanması

·         Vergi Usul Kanunun aradığı şekil şartlarına uygun olamayan belge düzenlenmesi

- Sahte Fatura Düzenleme Suçunda Mütalaa Şartı

Sanık Ş. E. hakkında “2009 yılında sahte fatura düzenlemek” suçundan verilmiş bir mütalaa bulunmadığı görülmekle, öncelikle durma kararı verilip, 213 Sayılı VUK. nun 367. maddesi gereğince dava şartı olan mütalaanın verilip verilmeyeceği Vergi Dairesi Başkanlığından sorularak, sonucuna göre sanığın hukuki durumunun takdir ve tayini gerekir (Yargıtay 11. CD - Karar: 2015/917).

Vergi Dairesi Başkanlığı Denetim Grup Müdürlüğünün mütalaasının diğer sanık hakkında düzenlendiği, beraat eden sanık hakkında verilmiş bir mütalaa bulunmadığı görülmekle, öncelikle durma kararı verilip 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 367. maddesi gereğince sanık hakkında “2005 ve 2006 takvim yıllarında sahte fatura düzenlemek” suçundan dava şartı olan mütalaanın verilip verilmeyeceği anılan Vergi Dairesi Başkanlığından sorularak, sonucuna göre sanığın hukuki durumunun belirlenmesi gerekir (Yargıtay 21.CD - Karar: 2016/5091).

D- SAHTE FATURA VE MUHTEVİYATI İTİBARİYLE YANILTICI FATURA

Uygulamada çoğu zaman sahte fatura ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı fatura birbirine karıştırılmaktadır. Bu iki kavram birbirine benzese de kanunda tanımlamaları ayrı ayrı yapılmaktadır.

Ülkemizde mükelleflerin sistematik olarak eleştiri gördükleri durumlardan bir tanesi hiç kuşku yok ki bir vergi tekniği inceleme raporu ile sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullandıkları iddiasına dayanmaktadır.

Gerçekten de açılan davaların önemli bir bölümü ile yapılan incelemelerin önemli kısmını son zamanlarda bu tür konular oluşturmaktadır.

Mükellefler bilerek veya bilmeyerek, isteyerek veya istemeyerek kullandıkları bu belgeler nedeniyle ağır cezalarla karşılaşmakta; özellikle bilmeden ve istemeden bu tür belgeleri kullananlar için zaman zaman ağır sonuçlar vuku bulabilmektedir.

Sonuç olarak; sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belgeye dayalı indirilecek KDV tutarlarının KDV’nin katma değerden vergi alma işlevini bozduğu ve gerçekte vergilenmesi gereken katma değeri vergi dışı bıraktığı tabiidir.

Bu tür belgeleri düzenleyenlerin esas itibariyle maddi bir menfaat sağlamaları sorgulanması gereken bir durum değildir, bunların vergi zıyaına neden olmaları önemli değildir. Zira işledikleri suçun bir tür kamu zararına kaynaklık eden iradi bir suç olması nedeniyle bilerek ve isteyerek yapıp yamadıkları sorgulanmamaktadır.

Ülkemiz mevzuatı açısından sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullandığı iddia edilen mükellefler ayrıca özel esaslara alınarak ticari hayatları da zorluklarla karşılaşmaktadır. Zira “özel esaslara tabi mükellefler” ile kendileri hakkında herhangi bir olumsuzluk bulunmasa dahi bunlardan mal ve/veya hizmet satın alanların iade taleplerinde de özel esaslar uygulanmaktadır.

Sonuç itibariyle, bu mükelleflerin KDV iadeleri başta olmak üzere birçok sorunla karşılaşmaları tabiidir.

Keza, haklarında sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenlediği konusunda olumsuz rapor veya tespit bulunan mükelleflerle ilgili olarak sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme raporu ve tespiti ile ilgili yaptırımlar;

·         Bu mükelleflerin raporun ait olduğu vergilendirme  

dönemindeki ortakları ve kanuni temsilcileri,

·         Kendileri ve bunların kurdukları veya ortağı oldukları mükellefler,

·         Kendileri veya bunların kanuni temsilcisi oldukları mükellefler       

Hakkında da uygulanır.

Elbette ki, sistemde kötü niyetli mükellefler bulunduğu gibi, iyi niyetli mükelleflerin de bulunduğu gerçeğini gözardı etmemek gerekmektedir.

Maliye Bakanlığı’nın hayata geçirdiği risk analizi projesi ile de sahte belge denetimi  daha hızlı ve etkin hale gelmiştir. Bu sistem sayesinde çapraz kontrol yapılarak mükelleflerin beyanname verip vermedikleri, fatura ve benzeri belgelerin matbaa bilgileri, Ba-Bs verip vermedikleri, bunlar arasında fark olup olmadığı, hâsılat beyan edilip edilmediği (kayıtdışı olup olmadığı) gibi konularla birlikte, vergi iadesi çalışmalarında  önemli bir işyükü azalmasını sağlamıştır.

Aşağıda öncelikle sahte ve muhteviyatı itibariyle belgelerin tanımları yapılmak suretiyle, bunların KDV uygulamasında tespitleri ortaya konacak, daha sonra ise yargı kararları çerçevesinde mükelleflerin tutanak ve yargı safhasında dikkate almaları gereken bazı özel durumları ifade edeceğiz.

E-HAKLARINDA SAHTE BELGE KULLANMA RAPORU BULUNANLAR

Sahte belgelerde yer alan KDV’nin indirim hesaplarına dâhil edilmek suretiyle kullanıldığını tespit eden rapor, “sahte belge kullanma olumsuz raporu” olarak değerlendirilir.

Sahte belge kullanıldığına yönelik raporlarda aşağıda yer alan hususların yanı sıra kullanıcının bu belgeyi kayıtlarına intikal ettirip ettirmediği veya beyannamede indirilecek KDV olarak kullanıp kullanmadığının da tespit edilmesi gerekir.

Vergi incelemesine yetkili olanlar tarafından düzenlenen ve sahte belge kullanılmasına ilişkin olan raporlarda;

- İncelenen mükellefle söz konusu belgelerin düzenleyicisi mükellef/mükellefler arasında;

·         Gerçek bir teslim ve/veya hizmetin bulunup bulunmadığına,

·         Herhangi bir ödemede bulunulup bulunulmadığına,

·         Ödemenin şekli (banka, çek, senet, kasa, PTT, kredi kartı vb.) ve

·         Malın nakliyesi ile ilgili tespitlere veya Sahte belge ticareti amacıyla mükellefiyet kaydı söz konusuysa düzenleyicinin mükellefiyet kaydının terkin edilip edilmediğine ilişkin hususlara yer verilmesi,

·         Mükellefin söz konusu belgelerdeki mal ve/veya hizmetleri gerçekten alıp almadığının ilave çalışmalarla (kaydi envanter, randıman, karşıt inceleme ve tespit gibi) desteklenmek suretiyle değerlendirilmesi,

·         Sahte belge oldukları tespit edilmiş olan belgelerin tutar ve mahiyet bazında

·         Tetkik edilerek bu belgelerde yer alan mal ve/veya hizmetlerin mükellefin söz konusu dönemdeki iş ve işlemlerinin niteliğine,   stok durumuna, sermaye ve Ödeme kapasitesine uygun olup olmadığının değerlendirilmesi,

·         Stok devir hızı hesaplamak lazım.

·         Ayrıca sermaye ile alışlar arası (Tornover) hesaplaması rasyolarına bakmak lazım.

·         Yani Türkçesi; ciro bir işletmenin alacak hesaplarından ne kadar hızlı nakit topladığını veya şirketin Envanterini ne kadar hızlı sattığını hesaplayan bir muhasebe terimidir. Belli bir ayda veya yılda satılan bir portföy ün yüzdesini temsil eder

·         İnceleme dönemine ait beyanları tetkik edilmek suretiyle, 

Mükellefin vergi ödeme gayretlerinin değerlendirilmesi, sürekli olarak devreden KDV beyanı veya iş hacimlerine uygun tutarlarda KDV ödenmemesi veyahut sektör ortalamasının altında karlılık tetkik          edilerek, beyanı gibi hususların ortaya konulması, Gerekir.

·         Burada dikkat edilmesi gereken yapılan incelemeler neticesinde yazılan raporlarda tarhiyat önerilmemiş olması bu raporların olumsuz rapor vasfını değiştirmediğidir. Rapor, vergi idaresi nezdinde olumsuz rapor olarak değerlendirilecektir.

F-SAHTE VE MUHTEVİYATI İTİBARİYLE YANILTICI BELGE KULLANIMI    İLE İLGİLİ DANIŞTAY KARARLARI

 

SMİY belge, gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri tarafında, gider veya maliyetleri artırma ve bu yolla vergi matrahını azaltma amacıyla kullanılmaktadır. Ayrıca, mal veya hizmet tedarik edilen kişinin belge vermemesi dolayısıyla, gider veya maliyetleri belgelendirebilme ihtiyacından dolayı da SMİY belge kullanıldığı bilinmektedir.(2)

Ticari hayatta mal veya hizmet alımlarının yapılmasında düzenlenen faturaların SMİY belge olması çoğu zaman bilinmemektedir. İyi niyetli malı satın alan mükellefin, malı satan satıcının vergi ile ilgili yükümlülüklerini yerine getirip getirmediğini başka bir deyişle, satıcı mükellefin katma değer vergisi beyannamelerini verip vermediği, hâsılatının ne kadar olduğu, kullandığı belgelerin gerçeği yansıtıp yansıtmadığını, BA-BS formlarında beyan edip etmediğini, düzenlenen fatura ve benzeri vesikaların vergi dairesi izniyle bastırılıp bastırılmadığı konusunda diğer mükelleflerin bilgisinin olmaması doğal bir durumdur.

Vergi incelemeye yetkili olanlar çoğu zaman düzenlenen yanıltıcı belgelerle ilgili mal veya hizmet satın alınan mükelleflerin bilinçli bir şekilde bu faturaları aldığını düşünmektedir. Yazılan vergi inceleme raporlarında bu görüş doğrultusunda düzenlenen raporlar ile mükellefler cezai yaptırımlarla karşı karşıya kalmaktadır.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. Maddesinin (B) bendinde; “mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri” belirtilmiştir.

213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3.maddesinin (B) bendinde; “vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, ancak vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin vasıtası olarak kullanılamayacağı, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu” hükümlerine yer verilmiştir.

Anılan madde hükümlerinin değerlendirilmesinden, mükelleflerin Katma Değer Vergisi Kanunu’nun yukarıda sözü edilen 29. maddesi hükmünden yararlanabilmelerinin ön şartının, fatura ve benzeri vesikaların gerçeği yansıtıyor olması gerektiği sonucu ortaya çıkmaktadır. Bu nedenle, vergilendirme işlemi yapılırken, kanuna uygun olarak biçimlendirilen muamelelerin bu biçimselliğinin ötesine geçilerek, muamelelerin tarafları arasında oluşan maddi ve hukuki ilişkinin gerçek mahiyetinin araştırılması gerekmektedir. Bir ticari ilişkide, gerçek mahiyetin, sonradan yapılacak bir inceleme ile ortaya konulması oldukça güç, hatta bazen imkânsız olabilmektedir. Gerçek mahiyetin tespitindeki bu güçlük nedeniyle, Vergi Usul Kanunu’nun anılan 3.maddesinde, ispat külfetinin hangi tarafa ait olduğu hususu önem arz etmektedir. Buna göre, bir mükellef, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durunu iddia ederse, bu iddiasını ispat etmek durumundadır. Buradaki önemli husus, iktisadi, ticari ve teknik icaplar ile normal ve mutad olmayan durumların hangi durumlar olduğunun açıklanmasıdır. Toplumsal bütünün her alanında ortaya çıkan hızlı değişim ve gelişmeler dikkate alındığında, iktisadi, ticareti ve teknik icaplar ile normal ve mutad olmayan durumların neler olduğunun olay esnasındaki koşullar esas alınarak değerlendirilmesi gerekmektedir.

Danıştay’ın konu ile ilgili son yıllarda verdiği kararlarda “sahte fatura” konusuna yaklaşımı ise, konunun detaylı bir şekilde araştırılıp belirtilen tespitler yapılmadan ezbere bu kaanate varılamayacağı doğrultusundadır. (3)

Danıştay’ın sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge ile ilgili son yıllarda vermiş olduğu kararlar aşağıdaki gibidir.

Danıştay 4. Dairesi’nin 15.04.2009 tarihli kararında,“İncelenen dosyada, davacının katma değer vergisi indiriminde kullandığı faturaları düzenleyen (Ö) Ltd. Şti. ve (D) Ltd. Şti. hakkında bilinen adreslerinde bulunamadığı, alışlarının büyük bölümünün sahte faturalarla belgelendirildiği, (D) Ltd. Şti.’nin aldığı çeklerin büyük bölümünü tüm alışlarını yapmış olduğu (T) Ltd. Şti.’ye ciro ettiği, dolayısıyla bu şirketin düzenlediği faturaların gerçek bir alım satıma dayanmadığı yolundaki rapora dayanılarak yapılan tarhiyata karşı açılan dava rapordaki tespitler yeterli görülerek reddedilmiştir. Ancak, bu firmalarla ilgili tespitlerin kendi alışlarına dayandırılması ve davacı tarafından ödemelerin büyük bölümünün müşteri çekleriyle veya internet üzerinden banka havalesi yoluyla yapılmış olması hususları da dikkate alındığında, davacının katma değer vergisi indiriminde kullandığı faturaların gerçek mal alışlarına ilişkin olduğu anlaşılmaktadır.

Dolayısıyla, davacıya fatura düzenleyen firma hakkındaki raporun vergilendirme açısından yeterli bulunarak tarhiyata karşı açılan davayı reddeden Mahkeme kararında hukuka uyarlık görülmemiştir.”(4)

Danıştay 4. Dairesi’nin 15.04.2009 tarihli sadece faturayı düzenleyen şirketler hakkında düzenlenen vergi inceleme raporlarına dayalı olarak, faturaların tamamının sahte olduğu görüşüne varılamayacağı kararında, “İncelenen dosyada, davacının katma değer vergisi indiriminde kullandığı faturaları düzenleyen (Ö) Ltd. Şti. hakkında bilinen adreslerinde bulunamadığı, alışlarının büyük bölümünün sahte faturalarla belgelendirildiği, dolayısıyla bu şirketin düzenlediği faturaların gerçek bir alım satıma dayanmadığı yolundaki rapora dayanılarak yapılan tarhiyata karşı açılan dava rapordaki tespitler yeterli görülerek reddedilmiştir. Ancak, bu firma ile ilgili tespitlerin alışlarına dayandırılması ve davacı tarafından ödemelerin büyük bölümünün müşteri çekleriyle veya internet üzerinden banka havalesi yoluyla yapılmış olması hususları da dikkate alındığında, davacının katma değer vergisi indiriminde kullandığı faturaların gerçek mal alışlarına ilişkin olduğu anlaşılmaktadır.

Dolayısıyla, davacıya fatura düzenleyen firma hakkındaki raporun vergilendirme açısından yeterli bulunarak tarhiyata karşı açılan davayı reddeden mahkeme kararında hukuka uyarlık görülmemiştir.”(5)

Danıştay 9. Dairesi’nni 16.04.2009 tarihli kararında; “Bu durumda, davacı şirkete fatura düzenleyen (…) Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarında mükelleflerin davacıya düzenlediği faturaların sahte olduğu konusunda somut bir saptama bulunmadığından, vergi mahkemesi tarafından, davanın cezalı tarhiyata ilişkin kısmının reddine karar verilmesinde isabet görülmemiştir.”(6)

Danıştay 4. Dairesi’nin 30.06.2009 tarihli kararında; “Dava dosyasına temyiz aşamasında eklenen ve davacının… Ve. .’a yaptığı ödemelere ilişkin banka dekontları, tediye makbuzları ve ödemelerin muhtelif bankalara ait çeklerle yapıldığını gösterir banka bireysel müşteri hesap hareketlerine ilişkin dökümler ile davacının kaçakçılık suçundan yargılandığı Asliye Ceza Mahkemesince yaptırılan bilirkişi raporunun incelenmesinden,

davacı tarafından… ‘a yapılan toplam ödemenin %79’ unun, … ‘a yapılan ödemelerin ise %36’sının bankalar aracılığıyla yapıldığı tesbit edildiğinden, davacının fatura içeriği emtiaları gerçekten adı geçen kişilerden aldığı ve katma değer vergisini ödediği sonucuna ulaşılmış olup bu durumun aksi davalı İdarece ispat edilmesi gerektiğinden ve ispat yükü kendisine düşen İdare ise bu yönde bir kanıt sunmadığından Mahkemece tarhiyatın kaldırılması gerekirken aksi yönde verilen kararda hukuka uyarlık bulunmamaktadır.” (7)

Danıştay 4. Dairesi’nin 26.04.2007 tarihli kararında;“Vergi mahkemesince, vergi incelemesinin amacına da uygun olarak öncelikle, içeriği itibarıyla yanıltıcı olduğu sonucuna varılan faturaları veren şirket hakkında düzenlenen raporlar üzerine idarece ne gibi işlemler yapıldığı, bu raporlara dayalı olarak komisyon geliri elde etmekten dolayı tarhiyat yapılıp yapılmadığı, yapılmış ise sonucunun ne olduğu, bu raporlarla ilgili yargı kararlarının bulunup bulunmadığı, söz konusu şirketin mükellefiyetinin idarece terkin edilip edilmediği, edilmişse dava konusu yapılıp yapılmadığı, davacıya fatura düzenlediği dönemlerde, katma değer vergisi beyannamelerini verip vermediği adına katma değer vergisi tarhiyatı yapılmış ise bu konuda yargı kararı bulunup bulunmadığı hususları davalı idareden, ya da faturaları düzenleyen şirketin bağlı bulunduğu vergi dairesinden araştırılıp bu araştırma sonucuna göre karar verilmesi gerekirken davanın reddedilmesinde hukuka uyarlık görülmemiştir.”(8)

Danıştay 9. Dairesi’nin 20.01.2010 tarihli kararında; “Olayda, her ne kadar (K) Ltd. Şti. hakkında yapılan tespitlere göre, şirketin sahte fatura düzenlediği konusunda kuşkular bulunmakta ise de, anılan şirketin düzenlediği tüm faturaların sahte olduğu şeklinde bir genelleme yapılması mümkün olmayıp, anılan şirketin davacı şirket adına düzenlediği faturaların sahte ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı olduğu hususunun açık ve somut bir şekilde ortaya konulması gerekmektedir. Yukarıda belirtilen tespitlerde, (K) Ltd. Şti.’nin beyannameleri vermesi, faturalarının anlaşmalı matbaaya bastırması, faaliyetinin olup olmadığı, işyerinde ticari emtiasının bulunup bulunmadığı hususlarında, ihtilaflı yıllarda yapılmış yoklamaların bulunmaması karşısında, davacı şirketin ödemelerini nakit yaptığı, (K) Ltd. Şti.’nin mal alış faturaları sahte olduğundan satışlarının da sahte olduğu sonucunun ortaya çıktığı ve vergilendirme ile ilgili ödev ve sorumluluklarını yerine getirmediği hususlarına dayanarak anılan şirketin davacı şirket adına düzenlediği faturaların sahte ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı olduğu sonucuna varılması varsayıma dayalı bir yaklaşım olacaktır. Bu nedenle aksi yöndeki Mahkeme kararının vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir.”(9)

Danıştay 9. Dairesi’nin 27.01.2010 tarihli kararında; “Bu durumda, davacı tarafından katma değer vergisi indiriminde kullanılan ancak muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olduğu saptanan fatura bedellerinin büyük bir kısmı karşılığında davacı tarafıdan çek düzenlenmesi ve bu durumun da inceleme elemanına belirtilmesi nedeniyle davacı ihtilaflı faturalar karşılığında gerçekten mal aldığı, ancak muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olduğu

saptanan bu faturaların bilmeden kullanıldığı sonuç ve kanaatine varıldığından, cezanın bir kata indirilmesi gerekirken, üç kat olarak onanmasında isabet görülmemiştir.”(10)

Danıştay 9. Dairesi’nin 27.01.2010 tarihli kararında; “Bu durumda, davacı tarafından katma değer vergisi indiriminde kullanılan ancak muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olduğu saptanan fatura bedellerinin büyük bir kısmı karşılığında davacı tarafıdan çek düzenlenmesi ve bu durumun da inceleme elemanına belirtilmesi nedeniyle davacı ihtilaflı faturalar karşılığında gerçekten mal aldığı, ancak muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olduğu saptanan bu faturaların bilmeden kullanıldığı sonuç ve kanaatine varıldığından, cezanın bir kata indirilmesi gerekirken, üç kat olarak onanmasında isabet görülmemiştir.”(11)

Danıştay 9. Dairesi’nin 27.01.2015 tarihli kararında; “… Ltd. Şti. tarafından davacı şirkete düzenlenen faturalar yönünden tüm tespitler, bu faturaların sahteliğinin kabulü için yeterli olmayıp, hukuken geçerli somut verilerle sahte fatura olduğu ortaya konulamadığından, Vergi Mahkemesi kararının, davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasında hukuki isabet görülmemiştir.”(12)

DANIŞTAY KARARLARI EKLENECEK

Yukarıdaki kararlar incelendiğinde mükelleflerin mal ve hizmet alımları karşılığında aldıkları fatura ve benzeri belgelerin sahte olup olmadığı konusunda yeterli kanıt ve somut belgeler ortaya konmalıdır. Nitekim Maliye Bakanlığı’nın 26.04.2014 tarih ve 28983 sayılı Resmi Gazete’de yayınlanan KDV Genel Uygulama Tebliği’nde düzenleme yapılmış ve yargı kararlarını dikkate alan düzenleme yapılmıştır. Mükelleflerin sahte ve muhteviyatı itibari ile yanıltıcı belge kullanıp kullanmadıkları bu düzenleme ile tespit edilecektir. Bir belgenin sahte olduğuna kanaat getirilemeyecek, rapor düzenlemeyecek, işlem yapılamayacaktır.(14)

 

G-SAHTE VEYA  YANILTICI İTİBARİYLE FATURA KULLANIMINDA    KASIT  FAKTÖRÜ NEDİR?

213 sayılı  VUK’nunda  sahte fatura ile muhteviyatı itibariyle yanıltıcı  fatura arasında “hürriyeti bağlayıcı  ceza” açısından  bir ayrım  öngörülmüştür. Diğer yandan, yine 213 sayılı VUK’nun  344 ve 359. maddelerinin lafzından her iki belgenin  düzenlenmesi ile kullanılmasının  hem  vergi ziyaı cezası  yönünden ve hem de hapis cezaları  bakımından  aynı  yaptırımlara tabi olduğu  anlaşılmaktadır.

            Diğer yandan, yasa koyucunun iradesinin,  kullanma ile düzenleme arasında fiilin ağırlığı  açısından  bir fark bulunmadığı, aynı  yaptırımla her iki fiilin   cezalandırılması  gerektiği  yönünde  tecelli etmiş olması   makuldür.

            Diğer taraftan, sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı  fatura düzenleme  fiillerinde “kastın  varlığını aramaya” lüzum olmadığı,  yasal düzenlemenin  kastın  karinesi olduğu  kabul  edilebilirse de, kullanma fiili açısından  ayrıca bu durumu  değerlendirmek gerekecektir.

            Zira faturayı kullanan kişi, bu  faturayı gerçek  bir mal  veya hizmet teslimi karşılığında  almış  veya bilmeden kullanmış olabilir.

            Uygulamada vergi müfettişleri vergi incelemeleri sırasında  mükellefin  kullandığı  sahte  fatura miktarı ile ilgili alış, gider ve maliyetlerinde yer alan sahte faturalarla ilgili  değerlendirmeler de 213 sayılı  VUK  306 Seri Nolu  Genel Tebliğini dikkate alarak duruma göre bir kat  veya üç  kat vergi ziyaı cezası  önermektedirler.  Mükellefin alış ve giderleri  arasında  kullandığı yanıltıcı fatura alış ve giderlerinin %10’una tekabül edecek  kadar mevcut olması durumunda bir kat  VZC kesilmektedir.  Bu  oranı  aşan durumlarda 3 kat VZC cezası  öngörülmektedir. Yeri gelmişken hemen belirtelim ki, bir kat kesilen VZC’ler hakkında uzlaşma talebi mümkün oluyor iken; 3 kat  kesilen VZC’lerde ise, gerek  tarhiyat öncesi uzlaşma talebi  ve gerekse tarhiyat  sonrası  uzlaşma talebi mümkün değildir.

            Yüksek  mahkeme Danıştay’ın bugüne değin süregelen en son kararlarında; sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı  belge kullanımı tespiti ile ilgili  kesilen 3 kat  vergi ziyaı cezalarını  1 kata düşürdüğü görülmektedir. Yüksek mahkeme burada kasıt unsurunun olup olmadığını  dikkate alarak 3 kat  kesilen VZC’leri 1 kata düşürmektedir.

            Sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı  fatura düzenlemek ve kullanmak gibi vergi kaçakçılığı  suçlarının  yer aldığı  hüküm  213 sayılı  VUK’nun 359. maddesinde bulunmaktadır.  5237 sayılı  TCK’nun 5. maddesi hükmünü  vergi suçları  için de  uygulamak  olanaklıdır.  Başka bir ifade ile TCK’nun genel hükümlerinin özel  ceza yasaları   ve ceza içeren yasalardaki suçlar hakkında da uygulanacağı bilinmektedir.

            Diğer yandan, TCK’nun 20. maddesine göre ise, suçun oluşması  kastın  mevcudiyetine bağlıdır.   Kast,  suçun yasal tanımındaki  unsurların bilerek  ve istenerek  gerçekleştirilmesidir.  Buradan hareketle vergi kaçakçılığı  fiilleri ile ilgili  suçlarda da kasıt unsuru geçerlidir.  Bu suçların  taksirli  işlenmesi  dahi  mümkün olmayıp,  sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı  olduğu iddia edilen belgenin  bilmeden  kullanılması  kastı kaldırır.  Kastın  yani manevi unsurun yokluğunda, suçun unsurlarının  hepsi  bir arada gerçekleşmediğinden, cezalandırmada söz konusu olamayacaktır.    Bu  nedenle, sahte ve muhteviyatı itibariyle  yanıltıcı belge kullanılmasında da “kastın  varlığı” suçun oluşması  açısından  asli koşuldur.

            Bir başka ifadeyle; kasıtla yani bilerek ve istenerek SMİY fatura kullanılması, hem ceza yargılamasında hapis cezasına hükmedilebilmesi hem de 3 kat vergi ziyaı cezasının yasal olabilmesi açısından şart olup kastın bulunmaması halinde söz konusu yaptırımların uygulanması hukuka ve kanuna aykırı olacaktır. 

SONUÇ

Gerek Danıştay kararları gerekse Maliye Bakanlığı’nın yapmış olduğu düzenlemeler sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgenin tespiti konusunda yazılmış ve yazılacak olan vergi inceleme raporlarına ışık tutacaktır. Vergi inceleme elemanları ve Vergi İdaresi sahte belge, ya da muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgelerin düzenlenmesi ve kullanılmasının tespit edilmesinde yargı kararlarını ve Maliye Bakanlığı’nın yapmış olduğu objektif inceleme kriterlerini dikkate alması gerekmektedir.

II- MUHTEVİYATI İTİBARİYLE YANILTICI FATURA

Vergi Usul Kanunu’nun 359 maddesinin a bendinde;

“Gerçek bir muamele veya duruma dayanmakla birlikte bu muamele veya durumu mahiyet veya miktar itibariyle gerçeğe aykırı şekilde yansıtan belge ise, muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgedir.” olarak tanımlanmıştır.

Yine Katma Değer Vergisi Uygulama Genel Tebliği’nin 4.1. bölümünde;

·         “- Belgenin mahiyet veya miktar itibarıyla gerçeğe aykırı olup olmadığı,

·         Belgede yer alan bilgilerin gerçeğe aykırı olduğunun ödeme bilgileri, mal

Hareketleri ve alıcı bilgileri gibi deliller ile tespiti,

·         Belgede yer alması zorunlu bilgilerde tahrifat yapılıp yapılmadığı,

·         Belgede bulunması zorunlu bilgilerin vatandaşlık numarası, vergi kimlik

Numarası ve adres gibi gerçeği yansıtıp yansıtmadığı,

·         Gerçekte satılan mal veya verilen hizmet yerine başka bir mal satıldığı veya

Hizmetin ifa edildiği, gibi hususlar rapora bağlanmaksızın ya da tespit edilmeksizin

Bir belgenin muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı olduğu gerekçesiyle mükellef     hakkında özel esaslar uygulanmaz.” hükümleri açıklanmıştır.

Maliye Bakanlığı tarafından 2010 yılında hayata geçirilen “KDV İadesi Risk Analizi projesi” ile KDV iade sisteminde büyük değişikliğe gidilmiştir. Buna göre, e-listeler, e-beyanname internet vergi dairesinden Gelir İdaresi veri ambarı aktarılmakta ve iade talebi risk analizine tabi tutularak sonuçlar VEDOP sistemi üzerinden Vergi Dairesine iletilmekte ve KDV iade kontrol raporu alınmaktadır. Bu düzenlemeler ile Vergi Dairesinin iş gücü kaybını azaltmış, iade işlemlerinin elektronik ortamda yapılması ile hızlı, etkin ve verimli denetim yapılması yoluyla risk analizinde uzmanlaşma sağlanmıştır. Risk analizi projesi ile sahte fatura denetimi daha etkin hale gelmiştir. Bu sistem sayesinde çarpraz kontrol yapılarak mükelleflerin beyanname verip vermedikleri, fatura ve benzeri belgelerin matbaa bilgileri, BA-BS verip vermedikleri, hâsılat beyan edilip edilmediği konularda vergi inceleme elemanlarına rehberlik etmektedir.

Muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge; “gerçek bir işlem ve duruma dayanmakla birlikte bu işlem veya durumu içerik veya miktar itibariyle gerçeğe aykırı şekilde yansıtan belge”dir.  Başka bir anlatımla gerçek bir mal alımı olmasına rağmen, faturada veya fatura yerine geçen diğer belgelerde malın içeriği veya miktarı gerçeğinden farklı gösterilmesidir.

Buna durumu bir örnekle açıklayacak olursak Elektrik kablosu döşeme işi yapan bir mükellefin 10.000 metre elektrik kablosu almasına rağmen bu mal ile ilgili satıcı

tarafından düzenlenen satış faturasının 15.000 metre olarak düzenlenmesi halinde; düzenlenen fatura, muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge olarak adlandırılmaktadır.

Vergi İdaresi; Muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgeleri bilerek kullanıldığı veya düzenlediği somut olarak maddi delilerle net ve açık olarak tespit edilen mükelleflere üç kat vergi ziayı cezası kesmesinin yanında mükellefler hakkında savcılığa suç duyurusunda bulunmaktadır.

            Bilerek Muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge; düzenleyen ve kullananlar için açılan ceza davalarında mükellefin suçunun sabit görülmesi halinde, en az on sekiz ay en fazla üç yıla kadar hapis cezası alabilmektedirler. Hapis cezasının para cezasına çevrilmesi mümkün olmakla beraber bu üstünlük hâkimin takdirindedir.

Muhteviyatı İtibariyle Yanıltıcı Belge Kullanma Suçu

Yargıtay Ceza genel Kurulu, içeriği itibariyle yanıltıcı belge kullanma suçunun maddi unsuru ile ilgili değerlendirmesi şu şekildedir: Vergiyi doğuran faaliyetin mahiyeti değiştirilerek veya miktarı gerçeğin altında ya da üzerinde gösterilerek bir kısım gelirlerin gizlenmesi veya giderlerin fazla gösterilmesi suretiyle matrahın düşürülmesi, dolayısıyla az vergi vermeyi hedefleyen mükellefler tarafından sıkça işlenen fiillerden birisi muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenlemek ve kullanmaktır.

Muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge, 213 Sayılı Kanunun 359. maddesinde; “Gerçek bir muamele veya duruma dayanmakla birlikte bu muamele veya durumu mahiyet veya miktar itibariyle gerçeğe aykırı şekilde yansıtan belge ise, muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgedir” şeklinde tanımlanmıştır.

Gerçek bir muamelenin miktar itibarıyla gerçeğe aykırı şekilde belgeye yansıtılması, belge konusunun adet, miktar, fiyat veya tutar yönlerinden eksik veya fazla gösterilmesidir. Örneğin; elli adet satılan gömleğin otuz adet, 100 Liradan satılan bir malın 20 Liradan satılmış olarak gösterilmesi gibi, Gerçek bir muamelenin mahiyet itibarıyla gerçeğe aykırı bir şekilde belgeye yansıtılması ise satılan mal veya sunulan hizmetin cinsinin ve muamele tarihinin farklı gösterilmesidir. Örneğin; deri ceket satıldığı halde faturada kumaş ceket satılmış gibi veya mal, yeni mali yılda satıldığı halde kapanan mali yıl içinde satılmış olarak gösterilmesi gibi.

İçeriği itibarıyla yanıltıcı belge, Vergi Usul Kanununa uygun biçimde mükellef sıfatını almış kişi tarafından düzenlenmesi gerekir. Belgenin gerçek bir muamele veya duruma dayanma zorunluluğu bunu gerektirmektedir. Ancak adına fatura düzenlenen kişinin mükellef olması şart değildir.

Muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı olan belge, vergi kanunlarına göre tutulması gereken ya da düzenlenen, saklanma ve ibraz mecburiyeti olan belgelerden olmalıdır. Bu belgelerin neler olduğu 213 Sayılı Vergi Usul Kanunun İkinci Kitabının “Vesikalar” başlıklı Üçüncü kısmında gösterilmiştir. Buna göre, söz konusu belgeler şunlardır:

Fatura, sevk irsaliyesi, perakende satış vesikaları (perakende satış fişleri, makineli kasaların kayıt ruloları, giriş ve yolcu taşıma bilet), gider pusulası, müstahsil makbuzu, serbest meslek makbuzu, ücret bordrosu, taşıma irsaliyesi, yolcu listesi, günlük müşteri listesi. Ayrıca Maliye Bakanlığının 213 Sayılı Kanunun Mükerrer 257. maddesinin verdiği yetkiye dayanarak düzenleme zorunluluğu getirdiği belgeler de suçun konusu olabilir.

A- İÇERİĞİ İTİBARİYLE YANILTICI FATURA NEDİR?

213 sayılı VUK’nun 359/a maddesinde  bulunan tanıma göre; hakiki bir işlem veya duruma dayanmakla beraber  bu  işlem veya durumu  mahiyet veya miktar itibariyle gerçeğe aykırı  şekilde yansıtan fatura veya belgeye “muhteviyatı itibariyle yanıltıcı  belge” denilebilir.

            84 Seri Nolu KDV Genel Tebliğinin ilgili bölümünde  sahte fatura veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı fatura konularında aşağıdaki  şekilde tanımlamalara yer  verilmiştir. AYRICA GİRİŞ ÇIKIŞ ORTAK OLMAMALI

            - Mal veya hizmetin miktar veya değerini gerçeğinde az veya çok gösteren,

- Alıcı veya satıcısı, tarihi, seri numarası tahrif edilmiş,

- Mal tesliminin veya hizmet ifasının gerçek olduğu ancak belge düzenleme yetkisi bulunmayanlar tarafından düzenlenen veya adına belge düzenlenmesi gereken kişi yerine başkası adına düzenlenmiş belgeler (bu belge kullanıcı açısından muhteviyatı itibariyle yanıltıcı, düzenleyen açısından sahte belge olarak kabul edilecektir) muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgelerdir.”

            SMİYB fatura konusunda verilebilecek bir örneğe göre; (B) firması, (A) inşaat firmasına 50 ton inşaat malzemesi satmış ancak faturayı 100 ton olarak düzenlemiştir.

            Yapılan incelemede bu husus tespit edilirse inşaat malzemesini satan (B) firması hakkında SMİY fatura düzenleme, faturayı alan (A) firması hakkında ise MİY fatura kullanma yönünden işlem yapılacaktır.

-Muhteviyatı İtibariyle Yanıltıcı Belge

Muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge; mal veya hizmetin miktar veya değerini gerçeğinden daha az veya daha çok gösteren, şekil şartlarına uygun olarak düzenlenmiş, fakat içerdiği bilgiler yanlış olan belgelerdir. Başka bir anlatımla gerçek bir mal alımı olmasına rağmen, faturada veya fatura yerine geçen diğer belgelerde malın içeriği veya miktarının gerçeğinden farklı gösterilmesidir.

Bu durumu da bir örnek ile açıklayabiliriz: Ticari faaliyette bulunan bir mükellefin 1.000 adet televizyon almasına rağmen satıcı tarafından bu mal için düzenlenen satış faturasının 1.500 adet olarak düzenlenmesi halinde; düzenlenen fatura, muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge olarak kabul edilmektedir.

Günlük yaşamda en çok karşılaşılan muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleme filleri ise aşağıdaki gibidir:

- Gerçek bedelinin altında veya üstünde fatura düzenlenmesi,

- Gerçek satış miktarının faturada düşük veya yüksek gösterilmesi,

- Faturada gerçekte satılan mal yerine başka bir malın satıldığının gösterilmesi,

- İşletmeye ait olmayan gider veya maliyetlerin işletmeye aitmiş gibi gösterilmesi,

- Alıcısı veya satıcısı gerçekte olduğundan farklı şekilde fatura düzenlenmesi,

Gerek sahte fatura gerekse muhteviyatı itibariyle yanıltıcı fatura düzenleyerek veya kullanarak vergi kaybına neden olunması halinde VUK’un 344. maddesine göre vergi zıyaı cezası uygulanacaktır. Vergi ziyaı suçu işleyenlere, ziyaa uğrattıkları verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesilir. 344. maddenin üçüncü bendine göre; vergi ziyaına 359. maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi halinde bu ceza üç kat, bu fiillere iştirak edenlere ise bir kat olarak uygulanır.

Vergi ziyaına bağlı vergi ziyaı cezası dışında, sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleyen ya da kullananlara, VUK’un 353. maddesinde belirlenen maktu ve nispi tutarlar üzerinden vergi ziyaına bağlı olan veya olmayan özel usulsüzlük cezaları da kesilir.

Vergi kanunlarına aykırı hareket edenler, vergi cezaları dışında hürriyeti bağlayıcı cezalara da çaptırılırlar. Hürriyeti bağlayıcı cezalar VUK’ta düzenlenmiş olmakla birlikte, cezalandırma Türk Ceza Kanunu’nun genel ilke ve esaslarına göre yapılmakta ve bu cezalara ceza mahkemelerinde hükmolunmaktadır. Yargılanmaları ceza mahkemelerinin yetkisine giren kaçakçılık ve iştirak suçları dolayısıyla, bu mahkemelerce hüküm altına alınabilecek cezalar, hapis, ağır hapis ve para cezalarıdır. Bu cezalar VUK'nun 359 ve 360. maddelerinde düzenlenmiştir.

           

B- MUHTEVİYATI İTİBARİYLE YANILTICI BELGE KULLANANLAR:

 

213 Sayılı Vergi Usul Kanunu (VUK)’nun 359’uncu maddesine göre muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge, gerçek bir muamele veya duruma dayanmakla birlikte bu muamele veya durumu mahiyet veya miktar itibarıyla gerçeğe aykırı şekilde yansıtan belgedir.

Uygulamaya göre sınırlayıcı olmamak koşuluyla;

-  Belgenin “mahiyet“ veya “miktar” itibarıyla gerçeğe aykırı olup olmadığı,

-  Belgede yer alan bilgilerin gerçeğe aykırı olduğunun ödeme bilgileri, mal

   Hareketleri ve alıcı bilgileri gibi deliller ile tespiti,

- Belgede yer alması zorunlu bilgilerde tahrifat yapılıp yapılmadığı,

- Belgede bulunması zorunlu bilgilerin (vatandaşlık numarası, vergi kimlik numarası ve adres gibi) gerçeği yansıtıp yansıtmadığı

- Gerçekte satılan mal veya verilen hizmet yerine başka bir mal satıldığı veya hizmet İfa edildiği gibi hususlar rapora bağlanmaksızın yada

tespit edilmeksizin bir belgenin muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı olduğu gerekçesiyle mükellef hakkında özel esaslar uygulanmaz.

ÖZEL ESASLAR VUK DA YOK YANİ şirketin kod listesine alınarak Zor durumda bırakıldığ,ı şirketin iflasına ve ekonomik olarak çöküşüne sebebiyet vererek,işçileri çıkarmak zorunda kalacak ve müşterilere ve mal altığımız satıcılara karşı taahhütlerimizi yerine getiremeyecek.

Mükellefler ekonominin ciddi boyutlarda olduğu ülkemizde her an sahte belge ile suçlanabilmekte kara listelere  KODLARA GİREN LER ÇOK CİDDİ PROBLEMLERLE  KARŞI KARŞIYA KALMIŞLARDIR.

 kod listesinin YASAL DAYANAĞI BULUNMADIĞI İLERİ SÜRÜLEREK İPTAL EDİLMİŞTİR YASALAR HİYERARŞİSİNİ HİÇE SAYARAK

Sonuç itibariyle, özel esaslar için mutlaka bir tespit veya vergi inceleme raporuna gerek bulunmaktadır.

Başkaca bir tespit bulunmamak kaydıyla,

Haklarında sadece ihbar veya şikâyet bulunan mükellefler özel esaslara tabi tutulmaz.

Atıf yolu ile hazırlanan raporlar Bumin Doğrusöz 19/06/2008 referans alıntı:

İnceleme elemanlarının alınan ifadeye dayanılması sebebiyle düzenlenen bu raporlar geçerli değildir yargı organları atıf yapılan raporları getirmekte ve bunları inceleyerek davalının savunması alınmaktadır.

Bu yeterli titizliğin gösterildiği söylenemez. Bu durum idarenin kişilere karşı bütün işlemlerin gerçekleşmesi zorunluluğunu ihlal etmektedir.

Atıf yapılan raporlar eklenmemiş sadece rapor tarih no ve hazırlayanın adı soyadı ve mevki yazılmıştır

31 EKİM 2011 TARİH VE 28101 SAYILI RESMİ GAZETEDE YAYINLANAN VERGİ İNCELEMELERİNDE UYULACAK USUL VE ESASLAR HAKKINDAKİ YÖNETMELİKTE MADDE 19 DA;

Vergi inceleme raporları, vergi türü ve dönemi itibariyle ayrı ayrı düzenlenir bu yönetmeliğe de uyulmadığından bütün dönemler ve bütün vergiler tek raporda yazılmıştır

Vergi Kaçakçılığı Suçlarında Mütalaa Şartı (VUK md.367)

Yargıtay’a göre, vergi idaresinin mütalaası alınmadan başlayan ceza davaları hakkında “durma kararı” verilerek vergi idaresinin mütalaa vermesi beklenmelidir. Vergi idaresinin bu şekilde vereceği mütalaalar ceza yargılamasında diğer deliller gibi takdiri delil mahiyetindedir

Ceza hukukunda “mütalaa” kimi suçlardan dolayı kovuşturma yapılabilmesi için o suçtan dolayı hak ve menfaatleri ihlal edilen kurumun suç hakkında verdiği yazılı görüştür. Bu anlamda vergi ceza hukukunda vergi idaresinin mütalaası, Yargıtay’ın da kararlarında istikrarlı bir biçimde benimsediği üzere, “kovuşturma/yargılama şartı” olarak kabul edilmektedir.

Vergi kaçakçılığı suçlarında söz konusu olan mütalaa şartı, 213 Sayılı Kanunun 367. maddesinde düzenlenmiştir. Bir vergi incelemesi esnasında; anılan kanunun 359.maddesinde yazılı kaçakçılık suçunun tespiti halinde, vergi müfettişleri ve vergi müfettiş yardımcıları ilgili rapor değerlendirme komisyonunun mütalaasıyla doğrudan doğruya; vergi incelemesine yetkili olan diğer memurlar ise ilgili rapor değerlendirme komisyonunun mütalaasıyla vergi dairesi başkanlığı veya defterdarlık aracılığıyla durumu yetkili Cumhuriyet Başsavcılığına bildirmekle mükelleftir.

Cumhuriyet Başsavcılığının, vergi kaçakçılığı suçunun işlendiğini başka bir yoldan öğrenmesi de imkân dâhilindedir. Bu durumda Cumhuriyet savcısı, bir an önce ilgili vergi dairesine durumu bildirerek inceleme yapılmasını talep edecek, böylece kamu davasının açılması için bu inceleme sonucunun Cumhuriyet Başsavcılığına bildirilmesi beklenecektir.

Bunlar yerine getirilmediği için hukuka aykırıdır 2577 sayılı idari yargılama kanunun 27/2 maddesi uyarınca bütün bu koşuların bir arada mevcut olması gerekir.

Bu konuda vergi usul kanununa muhalefet suçuna dayalı olanlar

2015 yılında 23,702 dosya 2015 yılında ceza 23,781 ceza dosyası açılmıştır bu rakamlar vergi ceza hukukunda sorunlar olduğunu açıkça göstermektedir.

Bunların çok çeşitli nedenleri vardır.idare yeterli inceleme yapmadan ve suçu yeterince delillendirmeden  hemen suç duyurusunda bulunması gelmektedir

SAHTE FATURA DÜZENLİYEN MÜKELLEFLERE VE BUNLARIN ORTAK/YÖNETİCİLERİNE TEMİNAT UYGULAMASI GELDİ

11 Nisan 2013 tarihli ve 28615 sayılı resmi gazetede yayınlanarak yürürlüğe giren

Gümrük, vergi uygulamaları, borçlar kanunu ve Türk ticaret kanununda değişikler yapılarak;

213 sayılı vergi usul kanununa 153/a maddesi eklenmiş mükellefiyeti terkin edilenlere

Yeniden mükellefiyet tesis ettirme talebini teminat göstermeleri şartı getirilmiş

YANİ KANUN HAKSIZLIĞI BİR DERECE HAFİFLETMİŞTİR

İDARE BÜTÜN BUNLARA RİAYET ETMİYEREK HEMEN HAPSE ATILLARAK

EKONOMİYE BÜYÜK ZARAR LAR VERMEKTEDİR.

 

C-HAKLARINDA MUHTEVİYATI İTİBARİYLE YANILTICI BELGE KULLANMA RAPORU BULUNANLAR

 

Muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge niteliği tespit edilen belgelerde yer alan KDV tutarlarının indirim konusu yapıldığını tespit eden, vergi incelemesine yetkili olanlarca düzenlenmiş raporlar bu kapsamda “muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanma olumsuz raporu” olarak değerlendirilir.

Muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanımına dayalı KDV indirimlerinin vergi inceleme raporu ile veya mükellefin düzeltme beyanları ile indirilecek KDV tutarlarından düşülmesi durumunda mükellef özel esaslara tabi tutulmaz.

D-HAKLARINDA MUHTEVİYATI İTİBARİYLE YANILTICI BELGE KULLANMA TESPİTİ BULUNANLAR

Muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanma tespiti, bir mükellefin muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullandığının diğer kişi, işletme veya kurumlar hakkında yapılmakta olan araştırma ve incelemeler sırasında yahut yetkili makamların (Maliye Bakanlığı’nın ilgili birimleri dahil) yazıyla bildirmesi üzerine vergi dairesinin ıttılaına girmesidir. Bu kapsamda öncelikle belgenin muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı olduğunun, sonrasında ise mükellefin bu belgede yer alan KDV’yi indirim konusu yaptığının net olarak tespit edilmesi gerekir.

Haklarında muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanılmasına yönelik -olumsuz tespit- bulunan mükellefler kendi durumlarından haberdar edilerek kendilerine 15 gün içinde olumsuzluğu giderebilecekleri bildirilir.

Verilen süre içerisinde belgenin işlemi mahiyet ve miktar itibarıyla doğru olarak yansıttığını ispat eden veya söz konusu belgede yazılı KDV tutarını indirim hesaplarından çıkarmak suretiyle beyanını düzelten mükellefler özel esaslar kapsamına alınmaz.

Kendilerine tanınan 15 günlük süre içerisinde yukarıda belirtildiği şekilde olumsuzluğu gidermeyen mükellefler tespitin yapıldığı tarih itibarıyla özel esaslar kapsamına alınır.

E-İNCELEME ve TESPİT SAFHASINDA:

213 sayılı Kanunun 3/B maddesine göre vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esas olup, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanması mümkündür.

Düzenledikleri veya kullandıkları belgelerin sahteliğine veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı olduğuna ilişkin inceleme veya idari araştırma aşamasında mükellefe, söz konusu belgelerin gerçekliğine yönelik deliller ileri sürme imkânı verilir.

Aynı şekilde kendileri hakkında olumsuz rapor veya olumsuz tespit bulunmamakla birlikte mal veya hizmet satın aldıkları mükellefler hakkında olumsuz rapor veya olumsuz tespit bulunan mükelleflere de bu imkân sağlanır.

Söz konusu karşı deliller inceleme veya araştırmaya konu iş, işlem ve belgelerle ilgili olmalı ve bir yazı ile idari makama ibraz edilmelidir. Karşı deliller incelemeye başlanmış olması halinde inceleme elemanına, incelemeye başlanmamışsa ilgili vergi dairesine sunulur.

Dolayısıyla idare tarafından sahte veya yanıltıcı olduğu yönünde bulgular bulunan bir belgenin gerçek bir işleme dayandığı ve dayandığı işlemi mahiyet ve miktar itibarıyla doğru olarak yansıttığı işlemin tarafları, ilgilileri veya mükellefler tarafından 213 sayılı Kanunun 3’üncü maddesindeki delil serbestîsi kapsamında iddia ve ispat olunabilir.

İleri sürülen karşı delillerin işlemin gerçekliğini göstermesi halinde özel esaslar uygulanmaz. İşlemin tarafları, ilgililer ve mükellefler delillerini işlem ve belge ile ilgili olmak kaydıyla yazı ile ileri sürebilir.

Bu şekilde ileri sürülen iddia ve deliller, inceleme elemanı veya idare tarafından karşı delillerle çürütülmek suretiyle belgenin sahte veya yanıltıcı olduğu ispatlanabilir. Bu durumda ileri sürülen delillerin ele alınıp raporda veya dayanak bir yazı ile çürütüldüğü karşı delillerle açıklanarak mükellef veya ilgili özel esaslara alınır.

Sınırlandırıcı olmamak kaydıyla belgenin gerçekliğini ve doğruluğunu ispatta aşağıdaki deliller kullanılabilir:

1-) ÖDEME

a)      İşlem bedelinin ödendiğinin belgelendirilmesi.

Ödeme, mükellef tarafından ödemeyi tevsik eden belge aslı veya noter onaylı örneği ile tevsik edilebilir.

Ödemenin 5411 sayılı Bankalar Kanunu hükümlerine göre faaliyette bulunan bankalar vasıtasıyla veya 6102 sayılı Türk Ticaret Kanununun 785 inci maddesinin (1) numaralı fıkrası kapsamında düzenlenen çekler ile de tevsiki mümkündür.

Ayrıca internet bankacılığı yoluyla yapılan ödemelerde, banka dekontu yerine ilgili banka şubesi tarafından onaylı internet çıktıları ya da mükellefler tarafından ödeme yapılan bankalardan alınan onaylı hesap ekstreleri ödemenin tevsikinde kullanılabilir.

Ödeme, kredi kartı, tapu devri, kamu kurum ve kuruluşları aracılığıyla (ön ödeme avansı şeklinde kamu kurum ve kuruluşlarının veznesine ödeme gibi) yapılmak suretiyle de tevsik edilebilir.

Ödemenin PTT yoluyla yapıldığı durumlarda, ödeme sırasında düzenlenecek belge, (satıcının veya adına hareket edenlerin adı-soyadı (tüzel kişilerde unvanı) ile banka hesap numarası ve vergi kimlik numarası doğru olarak yazdırılmak kaydıyla) ödemeyi tevsik eden delil olarak ileri sürülebilir. BU DURUMDA FATURANIN GERÇEKTEN SAHTE OLDUGUNUN İSPAT KÜLFETİ İDAREYE GEÇECEKTİR.

 BAZEN KENDİ ÇEKİNİ GERİ ALMAK OLUR KARŞILIKSIZ ÇIKMAMASI İÇİN GERİ ALINMASI İLĞİLİ KİŞİLERE BAŞKA ÖDEME ARACILIĞI İLE ÖDENMESİ HAYATIN OLAĞAN AKIŞINA UYGUNDUR.

AMA BUNU ANLAŞMALI KİŞİLERE ÖDEME YAPILIP DAHA SONRA ELDEN VERİLMESİ YA DA BANKAYA BERABER GİDİP PARAYI ANLAŞMALI KİŞİ ÇEKİP DAHA BANKADAN ÇIKMADAN İADE ETMESİ DE MÜMKÜNDÜR.

YANİ ASLINDA ÖDEME ŞEKLİ İLE SAHTE FATURA KULLANMA KONUSU ÇOK FARKLIDIR. BU İKİ KONUYU BİR ARAYA GETİRMEK YANLIŞ OLABİLİR. BU DURUM NE DERECE HUKUKA VE HAKKANİYETE UYAR.

Yalnız, mükelleflere burada şunu ifade etmekte yarar bulunmaktadır; ödeme yukarıda bahsi geçen belgelerle teyit edilse bile; inceleme elemanının bu belgeye riayet etmeyeceği bazı durumlar ortaya çıkabilir.

Bu tür belgeleri kullanan mükellefler, yaptıkları ödemeleri cari hesap kanalıyla geri işletmeye sokmaktadırlar. Zira bahsi geçen belge hacmi kadar işletme sermayesi erimiş olacaktır. Bu nedenle, işletme sahipleri veya ortakları adına tekrar banka veya finans kanalıyla girişler gözlemlenmektedir. Bu durum, mükellefin incelemeye alınma sebeplerinden biri olabileceği gibi, salt banka veya finans kanalıyla ödemenin yeterli ve sağlıklı bir çözüm olduğunu söylemek güçtür.

Dolayısıyla, inceleme elemanı tarafından aksi iddialar her zaman gündeme gelebilecektir (belgeye ilişkin ödemenin yapıldığı tarihlerde aynı veya benzer tutarlarda tekrar geri sisteme girişlerin yapılması, bahsi geçen tutarların parçalara bölünerek değişik tarihlerde sisteme sokulması, farklı farklı şirketlerden alımlar yapılması, yakın tarihli alımlar ve alımların işletme faaliyetine göre mantıklı ve tutarlı olup olmadığı, alım yapılan işletmenin satışlarının kapsamı vb hususlar değerlendirilmesi gereken bazı durumlardır) .

b) Taşıma, yükleme, boşaltma, depolama, ambalajlama ve benzeri işlemlerin yapıldığına yönelik belgeler, sigorta belgesi, vergi, resim, harç, pay, fon gibi ödemeler yapılmışsa bu ödemelere ait belgeler işlemin gerçekliğinin tevsikinde delil olarak kullanılabilir.

Belki de savunma metodlarının en özel durumlarından bir tanesi, gerçekçiliğine dair şüphe uyandırmayan, bu tür belgelerdir. Bu tür belgeler, gerçek bir mal veya hizmet hareketinin varlığına karine oluşturmaktadır. Burada hizmet alımları için ispatlama imkânının bazen mal alımlarına yönelik ispatlama imkânlarından daha sınırlı olduğunu söylemek mümkündür.

Sözleşmeler de özellikle hizmet tipi ifalarda önemli bir delillendirme aracı olabilir, yalnız damga vergisi ödenmemiş sözleşmelere sonradan düzenlenebileceği gerekçeleriyle şüpheyle bakılabilir. Zamanında damga vergisi ödenmiş sözleşmelerin ispat gücünün daha fazla olduğu söylemek mümkündür.

E-YARGI (İDARİ YARGI) SAFHASINDA:

Son yıllarda konuyla ilgili Danıştay kararları irdelendiği zaman sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullandığı iddia edilen tarafa yönelik eleştirilerde yapılan incelemelerin yeterli olmadığı, vergi incelemesinden beklenen amacın gerçekleşmediği gerekçeleriyle birçok idari işlemin iptal olduğuna tanık olmaktayız.

Sahte veya yanıltıcı belge konusunda salt mevzuat düzenlemesinden yola çıkarak kesin kararlar vermek mümkün değildir. Zira bu olgu;

1- Olayın tarafları,

2- İşlemin özellikleri ve altyapısı,

3- İşlemin mahiyet ve miktar niteliği,

     Gibi alt subjelere bağlıdır.

Bu tür eleştirilerde inceleme mükellefin;

1-      İnceleme döneminde alım yaptığı mükellefin kodda olmadığı,

2-      Bahsi geçen işlemlere konu belgeleri düzenleyici şirketlerle sürekli çalışılmadığı,

3-      Bahsi geçen şirkete yazılan vergi tekniği inceleme raporunda mükellefin yaptığı alımların sahteliği konusunda “somut bir delil” olmadığı,

4-      Yukarıda da belirttiğimiz üzere idari safhada sunulan/sunulması beklenen belgelerin sahte belgeye konu işlem olmadığına dair bir karine oluşturduğu,

5-      Alımların satılan mal veya yapılan iş kapsamında gerçekten kullanıldığı, o dönem yapılan işlerde bu alımların dikkate alındığı, işe harcanın miktarların mahiyet veya miktar itibariyle iktisadi, ticari ve teknik icaplara uygun olduğu,Gibi duruma bağlı özel iddia ve savunmalar geliştirilebilir.

Bu arada, Danıştay’ın kararlarında mükelleflerin kendi çekleri yerine, müşteri çeklerinin satıcılara ciro edilmesinde daha olumlu bir tavır aldığı gözlemlenmektedir.

Düzenlenen vergi tekniği raporlarında bahsi geçen alımın sahteliğine ilişkin somut deliller bulundurulması davanın kabulü yönündeki kararları ortaya çıkarmıştır.

Vergi Mahkemesi’nce, vergi incelemesinin amacına da uygun olarak öncelikle, içeriği itibarıyla yanıltıcı olduğu sonucuna varılan faturaları veren şirket hakkında düzenlenen raporlar üzerine bazı sorgulamaların yapılıp yapılmadığına göre karar verilmesi gerektiği bazı Danıştay kararlarında belirtilmektedir.

Geneli itibariyle aşağıda belirtilen hususların sorgulanmadığı durumlarda Vergi Mahkemesi aleyhine bozma yönünde kararlar çıktığı gözlemlenmektedir.

1- Bu raporlar neticesinde idarece ne gibi işlemler yapıldığı,

2- Bu raporlara dayalı olarak komisyon geliri elde etmekten dolayı satıcıya tarhiyat yapılıp yapılmadığı,

3– Yapılmış ise bunun sonucunun ne olduğu,

4- Bu raporlarla ilgili yargı kararlarının bulunup bulunmadığı,

5- Söz konusu şirketin mükellefiyetinin idarece terkin edilip edilmediği,

6– Edilmişse dava konusu yapılıp yapılmadığı,

7- Davacıya fatura düzenlediği dönemlerde, katma değer vergisi beyannamelerini verip vermediği,

8- Adına katma değer vergisi tarhiyatı yapılmış ise bu konuda yargı kararı bulunup bulunmadığı hususları,

9- Satıcının aktif ve fiili bir faaliyetinin olup olmadığı,

10- İşyerinde ticari emtiasının bulunup bulunmadığı, bu emtiaların faaliyet hacmi ile orantılı olup olmadığı,

11- İhtilaflı yıllarda yapılmış yoklamaların bulunup bulunmadığı.

Maliye Bakanlığı, yargı tarafından sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlediği veya kullandığı iddia edilen vergi inceleme raporlarının düşürülmesi üzerine bir Yönerge hazırlamış ve incelemeler ile raporların asgari standartlarını ve kapsamını belirlemiştir.

Mükelleflerin bu tür eleştiriler karşısında tutanak safhasından yargı süreci dahil olmak üzere süreçlerde;

1- Tüm iddia ve ifadelerinde tutarlı olması gerektiği,

2- Yargının bu tür incelemelerde aradığı hususların varlığını iyi analiz etmeleri gerektiği,

3- İlerdeki hukuki bir sıkıntı yaşamamak adına tüm mukni ve muteber delilleri muhafaza etmeleri gerektiği ve

4- Yargı safhasında geçmiş içtihadları her olayı kendi koşullarıyla değerlendirerek yorumları gerektiği,

Hususlarını hatırlatmak isteriz.

Yapılan inceleme ve araştırmalara ve yargı kararlarına göre, sahte fatura düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettiren kişilerce kurulan firmalar, düşük sermayeli, makine, tesis ve demirbaşları olmayan, çok küçük mekânlarda kurulan, çalıştırdığı işçisi olmayan veya ilk açılışta göstermelik olarak kısa bir süre işçi çalıştıran, şeklen çek ve banka hesabı bulunan, işyeri ve ikametgâh adresi olarak bildirdikleri adreslerde arandıkları zaman bulunmayan, kısa sürede büyük miktar ve tutarlarda mal alıp satmış veya hizmet ifa etmiş gözüken, beyanlarının çok yüksek olmasına rağmen ödenecek vergisi çıkmayan veya çıkan cüzi miktarlardaki vergiyi ödemeyen veya düşük miktarda ödeme yapan mükelleflerdir.

DANIŞTAY KARARLARI YARGITAY

Danıştay'ın yüksek tutarlarda cirosu bulunduğu halde cüzi miktarda kâr beyan eden, beyanname vermeyen, adreslerinde bulunamayan vb. özellikteki mükelleflerin düzenledikleri faturalara itibar edilmeyeceği yönünde vermiş olduğu birçok kararı mevcut olup bazı karar özetleri aşağıdaki gibidir.

Danıştay 3. Dairesinin 1995/4617 Esas No ve 1997/906 Karar No'lu kararında özetle; "Hakkında yapılan karşıt incelemelerde, gerçek anlamda tüccar olmadığı, bilinen adreslerinde bulunmadığı beyannamelerini vermediği, vergi hesap numarasının başkasına ait olduğu tespit edilen kişilerden alınan faturaların içeriği itibariyle yanıltıcı (sahte) fatura olarak kabul edilmesi gerekir" denilmektedir.

Danıştay 3. Dairesinin 21.9.1995 tarih ve F.1994/2857, K.1995/2561 sayılı kararı; Faturaların biçimsel- koşullara uygun olarak düzenlenmesi, sevk irsaliyesi, kantar tartı fişine dayanılarak mal girişi kaydedilmesi, bir kısım ödemelerin gerçekten faturaların düzenleyicisi görünen şahıslardan satın alındığını kanıtlamaya yeterli değildir."

Danıştay 7. Dairesinin 2003/1347 Esas No ve 2005/372 Karar No'lu kararında özetle; "beyan ettikleri yüksek cirolar elde edecek sermayeye ve iş organizasyonuna sahip olmayan, yüksek cirolar beyan etmelerine karşın düşük tutarlı katma değer vergisi ödeyen ya da hiç ödemeyen, işyerinde bulunmaya şirketler tarafından düzenlenen faturalar gerçek dışıdır” denilmektedir.

Danıştay 9. Dairesinin 2000/6449 Esas No ve 2001/1638 Karar No'lu kararlarında özetle; "Düzenlediği faturalarda belirtilen hacimde ticaret yapacak organizasyona sahip olmama; işyeri, depo, nakil vasıtası, sermaye durumu, çalıştırdıkları işçi sayısı, bankacılık işlemleri gibi ticari aktiviteyi sağlayan unsurlara ya hiç sahip olmadıkları ya da küçük ölçekte iş yapacak düzeyde bulundukları, bilinen işyeri ve ortakların ikametgâh adreslerinde bilinip tanınmadıkları, ilgili firmalara ve ortaklara ulaşılamadığı, firmaların sık sık el değiştirdiği, ortaklarının da genelde aynı kişiler olduğu, yüksek miktarlarda katma değer vergisi beyan etmelerine karşılık bazı firmaların beyannamelerinde hiçbir dönem ödenecek katma değer vergisi çıkmaması, bazı firmaların kurumlar vergisi ve katma değer vergisi beyannamelerini vermedikleri ve benzeri hususların sabit olması o firmaların düzenledikleri belgelerin muhteviyatı itibariyle sahte ve yanıltıcı olduğunun göstergesidir" denilmektedir.

Danıştay 11.Dairesinin. 24.02.1998 tarih ve E.1197/3868,K.1999/798 sayılı kararında, "Sahte fatura düzenlemek üzere kurulduğu iddia edilen şirketin bilinen tüm adreslerinde bulunmaması, defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmemesi ve çok yüksek tutarlarla cirosu olduğu halde sembolik denilebilecek düzeyde kar elde etmiş olması, şirketin sahte fatura ticareti yapmak üzere kurulduğu kanaatini doğrulayıcı tespitler olarak göz önüne alınız” denilmiştir. DİSTRİBÜTÖRLER BÜYÜK TOPTANCILAR ÇOK  KÜÇÜK KAR MARJI İLE SATILIR.

III- VERGİ KAÇAKÇILIĞI SUÇU NEDİR?

Vergi kaçakçılığı suçu, vergi kanunlarına göre tutulan veya düzenlenen ve saklanma/ibraz mecburiyeti bulunan defter ve kayıtların, fatura veya diğer belgelerin hukuka aykırı olarak düzenlenmesi, kulanılması, tahrif edilmesi, yok edilmesi; bu evrak ve kayıtlarda hesap ve muhasebe hileleri yapılması ile meydana gelen vergi suçlarındandır (Vergi Usul Kanunu md.359). Uygulamada vergi kaçakçılığı suçları arasında en çok rastlanılan suç tipi sahte fatura düzenleme veya kullanma (naylon fatura) suçudur.

Vergi Usul Kanunu normlarının ihlal edilmesiyle oluşan vergi kaçakçılığı suçunun soruşturma ve kovuşturması Ceza Muhakemesi Kanunu’nun genel hükümleri uygulanarak yapılır.

- Vergi Kaçakçılığı Suçlarında Şikâyet ve Uzlaşma

Uzlaşma, suç isnadı altındaki şüpheli/sanık ile suçun mağduru olan kişinin bir uzlaştırmacı aracılığıyla iletişim kurarak anlaşmasıdır. Vergi kaçakçılığı suçları uzlaşma kapsamında olan suçlardan değildir. Vergi suçları, şikâyete tabi suçlar arasında yer almadığından resen soruşturulur, bu suçlara dair herhangi bir şikâyet süresi yoktur. Şikâyetten vazgeçme ceza davasının düşmesi sonucunu doğurmaz.

Vergi suçlarında yargılama yapma görevi, asliye ceza mahkemesi tarafından yerine getirilir.

- Vergi Kaçakçılığı Suçu Teşkil Eden Fiiller Nelerdir?

 

Defter, Kayıt ve Belgelerin Tahrif Edilmesi: Saklanma/ibraz mecburiyeti bulunan defter ve kayıtların tahrif edilmesi, yazıların silinmesi, kayıtların kazınması

Suretiyle gerçek matrahın anlaşılmasını güçleştirmeyi amaçlayan fiiller vergi kaçakçılığı suçuna vücut verir.

Defter Kayıt ve Belgeleri Gizleme: Noter onay kayıtları veya diğer herhangi bir şekilde varlığı tespit edilen defter, kayıt ve belgelerin, vergi incelemesine yetkili kimselere ibraz edilmemesi defter, kayıt ve belgelerin gizlenmesi suçuna vücut verir.

Yanıltıcı Belge Düzenleme veya Kullanma: Belgeye konu ticari iş veya işlem gerçekte var olduğu halde, iş veya işlemi belgeye aktarırken nitelik, nicelik ve içeriğinin gerçeğe aykırı yansıtılmasıdır. Örneğin, satılan bir malın cins, fiyat veya miktar yönünden gerçeğe aykırı bir şekilde faturalandırılması.

Muhasebe ve Hesap Hileleri Yapma: Yasadışı işlemler yapan şirketler bu işlemlerini gizlemek için muhasebe veya hesap hileleri yapabilmektedir. Muhasebe ve hesap hileleri, usulüne uygun bir vergilendirme yapılarak gerçek matrahın ortaya çıkmasını engellemeyi hedeflemektedir.

Gerçeğe Aykırı Hesap Açma: Gerçek olmayan veya kayda konu işlemlerle ilgisi bulunmayan kişiler adına hesap açmak VUK md.359/b maddesine göre vergi kaçakçılığı suçu olarak kabul edilmektedir. Örneğin, şirket stoklarında yer alan malları gerçekte var olmayan müşterilere satılmış gibi göstermek.

Çift Defter Tutma: Çift defter tutma, vergi kanunlarına göre tutulması gereken defter ve kayıtlar dışında, ticari hesap ve işlemlerin kaydedildiği özel defterler tutulması veya belgeler düzenlenmesidir. Örn, veresiye satış yapan ve elden tahsilât yapan bir şirketin tüm alacak, borç ve diğer kayıtların yer aldığı veresiye defteri tutması.

 

Defter, Belge ve Kayıtlarda Sahtecilik: Defter, kayıt veya belgeleri yok etme veya defter sayfalarını yok ederek yerine başka yaprak koyma ya da hiç yaprak koymama halinde sahtecilik suretiyle vergi kaçakçılığı suçu oluşabilir. Veya belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmen sahte olarak düzenleme veya kullanma suretiyle de vergi kaçakçılığı suçu meydana gelir. Örneğin, sahte fatura düzenleme

- Vergi Suçları ve Cezaları ile İlgili Yargıtay Kararları

Sahte Fatura (Naylon Fatura) Düzenleme Suçu Nasıl İspat Edilir?

Sanığın yetkilisi olduğu kabul edilen şirketin 2006 takvim yılında sahte fatura düzenlediğinin kabul edildiği olayda; dosyada bulunan üç bilirkişi raporundan ikisinde şirketin faal olduğunun, işçi çalıştırdığının ve verilmediği iddia edilen beyannamelerin sonradan verildiğinin tespitinin yapıldığı görülmekle, gerçeğin kuşkuya yer bırakmayacak derecede belirlenmesi amacıyla; sahte olduğu iddia olunan faturaları kullanan şirketlerin bazıları hakkında karşıt inceleme yapıldığı görülmekle, sahte fatura kullanan ilgili şirketlerin vergi tekniği ve ek raporları getirtilerek, şirket yetkilileri hakkında dava açılmış olup olmadığının ilgili vergi dairesinden araştırılması, açıldığının tespiti halinde mümkünse birleştirilmesi mümkün olmadığı takdirde dava dosyaları getirtilip incelenerek bu davayı ilgilendiren delillerin onaylı örneklerinin dava dosyasına intikal ettirilmesi, faturaların gerçek alım-satım karşılığı olup olmadığının belirlenmesi yönünden mal ve para akışını gösteren sevk ve taşıma irsaliyeleri, teslim ve tesellüm belgeleri, bedelinin ödendiğine dair ticari teamüle uygun, kanıtlama yeterliliği olan banka hesapları ve kasa mevcuduyla uyumlu geçerli belgeler, faturaları kullananların yeterli mal girişi veya üretimi olup olmadığı da dikkate alınarak faturaları kullanan şirketler ile sanığın ticari defter ve belgeleri üzerinde gerekli görülmesi halinde bu eksiklikler giderildikten sonra üç kişilik bilirkişi heyetine incelemesi yaptırılması; sahte fatura düzenleme suçunda suçun maddi konusunun fatura olması, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 227. maddesinin 3. fıkrasındaki ‘‘Bu Kanun’a göre kullanılan veya bu Kanun’un Maliye ve Gümrük Bakanlığına verdiği yetkiye dayanılarak kullanma mecburiyeti getirilen belgelerin, öngörülen zorunlu bilgileri taşımaması halinde bu belgeler vergi kanunları bakımından hiç düzenlenmemiş sayılır’’ şeklindeki düzenlemeye göre de faturaların Vergi Usul Kanunu’nun 230. maddesinde öngörülen zorunlu bilgileri içermesinin gerekmesi, dosya içine faturaların konulmadığı görülmekle; suça konu faturaların onaylı suretleri getirtilip incelenerek, kanunda öngörülen şekil şartlarını taşıyıp taşımadığının tespit edilmesi, tüm bu araştırmaların sonucuna göre sanığın vergi kaçakçılığı suçlarını işleyip işlemediğinin belirlenmesi gerekir (Yargıtay 19. CD. - Karar: 2015/7728).

Sanığın karo, briket, fayans imalatı faaliyetleri ile iştigal etmek üzere kurulan şirkette yetkili müdür olduğu dönemde sahte olarak düzenlediği iddia olunan faturaların gerçek alım satıma dair olduğuna dair savunması ve VDENR- … Sayılı vergi tekniği raporunda sanığın yetkili olduğu tarihler içerisinde… Demir Kömür Petrol Ürünleri Tic. Ltd. Şti’ne mal satımına dair 35 adet faturanın düzenlediğinin bildirilmiş olması karşısında. Sahte fatura düzenleme eyleminin sanık tarafından gerçekleştirilip gerçekleştirilmediğinin belirlenmesi amacıyla. Bahsedilen faturalar ile sanığın şirkette yetkili olduğu dönemde düzenlenen başkaca fatura asıllarının bulunduğu yerlerden yine bu dönemlere ait beyannamelerin temini ile üzerinde imza incelemesi yaptırılıp, faturaları kullananlar hakkında düzenlenen vergi suçu raporları ve eklerinin onaylı örneklerinin istenmesi, sahte fatura kullanmak suçu yönünden açılmış dava bulunup bulunmadığı araştırılmalıdır.

Bu davayı ilgilendiren delillerin onaylı örneklerinin dosyaya intikali ve suça konu faturaların hangi tarihte, kimden ve hangi ilişkiye dayanılarak aldıkları hususunda ilgili kişi ve şirket yöneticilerinin dinlenmesi gerekir. Ödeme belgeleri araştırılarak temini halinde şirketlerin defter ve belgeleri üzerinde karşılaştırılmalı inceleme yaptırılması suretiyle toplanan deliller bir bütün halinde değerlendirilerek sonucuna göre hukuki durumunun belirlenmesi gerekirken eksik inceleme ile karar verilmesi hukuka aykırı olup kararın bozulması gerekir (Yargıtay 21.CD - Karar: 2016/5093).

IV- HAPİS CEZASI

Danıştay’ın sahte fatura konusundaki son kararlarında (4.dairenin 26.04.2007 tarih ve sayılı kararı)

Maliye yaptığı son düzenlemeyle eksikliğini giderdi artık hiçbir mükellef daha detaylı tespit ve belgelendirmelere dayanılmadan kolayca suçlanamayacak..

Yapılan bu son düzenlemelerden de fark edileceği üzere artık vergi inceleme elemanları bazı kriterleri dikkate almadan, belirli tespit ve incelemeleri yapmadan ve belgelemeden hiçbir mükellefi sahte belge düzenlediği/ kullandığı konusunda suçlayamayacak ve savcılığa gönderemeyecektir. Ama düzenlemelere uyulursa!

Artık, sahte faturaya hapis cezası yok!

BAK VII BÖLÜM 213 SAYILI VERGİ USUL YASASININ 359 MADDESİ

ANAYASAYA AYKIRIDIR.

    VII- 213 SAYILI VERGİ USUL YASASININ 359 MADDESİ

                  ANAYASAYA AYKIRIDIR

213 sayılı yasanın tüm değişikliklerden önceki ilk durumunda359 ve 357 maddede fiiller için yaptırım düzenlemekteydi.357 madde ise sahte faturaları bilerek kullanma koşulu vardır yani kast unsuru korunmuş ancak 3 yıldan 5 yıla kadar hapis cezası getirilmişti. Son değişiklikle 4369sk

Madde metninden bilerek sözcüğü

Çıkartılarak. Bilmeden kullananlar için de yaptırım düzenlenmiştir.

Ayrıca 344 maddenin1. Fıkrası (kaçakçılık suçu, mükellef tarafından vergi zıyaına sebebiyet vermesidir. Kastın varlığının ispat külfeti iddia edene aittir)Tümcesi çıkarılmış

Bu tümcelerin çıkarılması ile anayasaya aykırı olması sağlanmıştır.

 KANUNLAR ANAYASAYA AYKIRI OLAMAZ!

ÇÜNKÜ ANAYASA DERKİ MADDE 2:SOSYAL BİR HUKUK DEVLETİDİR

ANAYASA DERKİ MADDE 38: KİMSE İŞLENDİĞİ ZAMAMYÜYÜRLÜKTE BULUNANKANUNUN SUÇ hapis cezası bakımından SAYMADIĞI BİR FİİLDEN DOLAYI CEZALANDIRILAMAZ!

Vergi kaçakçılığı suçu bakımından hem üç kat vergi zıyaı cezası kesilmekte hem de

Hapis cezası için cumhuriyet başsavcılığına başvuracaktır. HUKUKUN EVRENSEL

İLKELERİNDEN BİRİSİ ( NE BİS İN İDEM) İLKESİ YANİ BİR KİŞİNİN AYNİ FİİLDEN DOLAYI ANCAK BİR KEZ YARGILANIP BİR KEZ CEZALANDIRILMALIDIR. AVRUPA İNSAN HAKLARI MAHKEMESİ VE AVRUPA İNSAN HAKLARI SÖZLEŞMESİNİN 7 NOLU EK PROTOKOLUNDA 4 MADDE

(AYNI SUÇTAN İKİ KEZ YARGULANMAMA VE CEZALANDIRILMAMA  GLANTZ / FİNLANDİYA KARARIDIR. HAKKI)

V-BİLİRKİŞİRAPORUNA İTİRAZ

VI- TAHAKKUK FİŞİ İTİRAZ

 KAYNAKÇALAR 

1- Hasan Türkkan - Yeminli Mali Müşavir - 16.02.2017 - Muhasebe TR

2- Şenol KOCAER - Hesap Uzmanı - 26.02.2015

3- Celal ÜLGEN - Avukat - Şubat 2012 - Mevzuat Dergisi Sayı 50

4- Yılmaz SEZER - Yeminli Mali Müşavir - 13.06.2014

5- Dr.Özgür BİYAN - Kasım 2009 E-Yaklaşım

6- Bumin DOĞRUSÖZ - 19.06.2008 - Referans

7- Bumin DOĞRUSÖZ - 25.04.2017 - Dünya Gazetesi

8- Bumin DOĞRUSÖZ - Ekim 2008 - Yaklaşım Dergisi - Sayı 190

9- T.C. İstanbul 1.Vergi Mahkemesi E. 2009/2223 K.2010/282 No’lu

10 Ali ÇAKMAKCI - Yeminli Mali Müşavir - 03.06.2016

11- Sedat ERYÜREK - SMMM - Adana SMMM Odası

12- Zafer ANADOLU - SMMM - Alo Maliye.com - 11.09.2015

13- 31.10.2011 Tarihli Resmi Gazete

14- KOCAELİ 2.Vergi Mahkemesi 2014-172

15- N.Gaye ALPASLAN - Avukat - Hukuki Haber - 17.08.2015    

16- Taner ÖZTÜRK - Rödl & Partner - 06.06.2016

17- Baran DOĞAN - Avukat - Hukuk Bürosu

18- Hikmet Yıldırım KILINÇARSLAN - SMMM - Bilgen Mali Müşavirlik - 21.03.2017

19- Talha APAK - Yeminli Mali Müşavir - Alo Maliye.com - 23.10.2017

20- Bülent YILDIRIM - 16.12.2014 - Alo Maliye

21- Yılmaz SEZER - 14.06.2014 - Dünya Gazetesi

22- Burak Y.ASLANPINAR - Mayıs 2011 - Yaklaşım Dergisi - Sayı 221

23-  Yılmaz SEZER - 14.06.2014

31- Eleştirmen, Yazar B. Sadık Albayrak Söz İsteyerek Konuşmalarını Tamamladıktan Sonra, Bursa'dan SMMM Selma Çalışır Giresun Vergi Dairesi Müdürü Celal Demir'e Soru Yönelttikten Sonra Kapanış Konuşmasını TMMP Bşk. İbrahim Akel Yaptı.(SON)
İşinizi Büyütecek Hazır Ofis Çözümleri 150 Tl den Başlayan Fiyatlarla
“SGK Alacaklarının 7143 Sayılı Kanun Uyarınca Yapılandırılması” Ve “İşkur Teşvikleri Ve İşbaşı Eğitim Programı” Konulu Seminer Programı
7143 Sayılı Vergi ve Diğer Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması İle Matrah Artırımları İle SGK İşlemlerine ve Teşviklerine İlişkin Uygulama Seminerine Davetlisiniz.